第三節(jié) 人力資源與工薪循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序
工薪交易和相關(guān)余額主要的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是對(duì)費(fèi)用的高估。
在大多數(shù)情況下工薪活動(dòng)的內(nèi)部控制能夠有效且預(yù)先發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)誤和舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試了關(guān)鍵控制后將工薪交易和余額中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低，這將導(dǎo)致調(diào)整審計(jì)策略以獲取為實(shí)施分析程序所需要的大多數(shù)實(shí)質(zhì)性審計(jì)證據(jù)，減少細(xì)節(jié)測(cè)試。針對(duì)剩余重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采用細(xì)節(jié)測(cè)試在對(duì)期末應(yīng)付工薪和工薪負(fù)債的完整性、準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)以及權(quán)利和義務(wù)進(jìn)行測(cè)試。
一、實(shí)質(zhì)性分析程序
在人力資源和工薪循環(huán)的審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為收集大多數(shù)審計(jì)證據(jù)，通常采用實(shí)質(zhì)性分析程序：
1.針對(duì)已識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的有關(guān)項(xiàng)目，并基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，通過(guò)進(jìn)行以下比較，同時(shí)考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：
（1）比較被審計(jì)單位員工人數(shù)的變動(dòng)情況，檢查被審計(jì)單位各部門各月工薪費(fèi)用的發(fā)生額是否 有異常波動(dòng)，若有，則查明波動(dòng)原因是否合理；
?。?）比較本期與上期工薪費(fèi)用總額，要求被審計(jì)單位解釋其增減變動(dòng)原因，或取得公司管理層關(guān)于員工工薪標(biāo)準(zhǔn)的決議；
?。?）結(jié)合員工社保繳納情況，明確被審計(jì)單位員工范圍，檢查是否與關(guān)聯(lián)公司員工工薪混淆列支；
?。?）核對(duì)下列相互獨(dú)立部門的相關(guān)數(shù)據(jù)：
工薪部門記錄的工薪支出與出納記錄的工薪支付數(shù)；
工薪部門記錄的工時(shí)與生產(chǎn)部門記錄的工時(shí)。
（5）比較本期應(yīng)付職工薪酬余額與上期應(yīng)付職工薪酬余額，是否有異常變動(dòng)。
2.確定可接受的差異額；
3.將實(shí)際的情況與期望值相比較，識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；
4.如果其差額超過(guò)可接受的差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)淖糇C審計(jì)證據(jù)（如通過(guò)檢查相關(guān)的憑證）；
5.評(píng)估分析程序的測(cè)試結(jié)果。
二、應(yīng)付職工薪酬的審計(jì)
應(yīng)付職工薪酬的實(shí)質(zhì)性程序通常包括：
1.獲取或編制應(yīng)付職工薪酬明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符。
2.實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序。
3.檢查工薪、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼：
?。?）計(jì)提是否正確，依據(jù)是否充分。
?。?）檢查分配方法與上年是否一致。除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償直接計(jì)入管理費(fèi)用外，被審計(jì)單位是否根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分別下列情況進(jìn)行處理：
?、賾?yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；
?、趹?yīng)由在建工程、無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)；
?、郾粚徲?jì)單位為外商投資企業(yè)，按規(guī)定從凈利潤(rùn)中提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，是否以董事會(huì)決議為依據(jù)，是否相應(yīng)計(jì)入“利潤(rùn)分配——提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金”科目；
④其他職工薪酬，是否計(jì)入當(dāng)期損益；
?。?）檢查發(fā)放金額是否正確，代扣的款項(xiàng)及其金額是否正確；
?。?）檢查是否存在屬于拖欠性質(zhì)的職工薪酬，并了解拖欠的原因。
4.檢查社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)（包括醫(yī)療、養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育保險(xiǎn)費(fèi)）、住房公積金、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)等計(jì)提（分配）和支付（使用）的會(huì)計(jì)處理是否正確，依據(jù)是否充分。
5.檢查辭退福利：
（1）對(duì)于職工沒(méi)有選擇權(quán)的辭退計(jì)劃，檢查按辭退職工數(shù)量、辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提辭退福利負(fù)債金額是否正確；
?。?）對(duì)于自愿接受裁減的建議，檢查按接受裁減建議的預(yù)計(jì)職工數(shù)量、辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)（該標(biāo)準(zhǔn)確定）等計(jì)提辭退福利負(fù)債金額是否正確；
?。?）檢查實(shí)質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)完成，但付款時(shí)間超過(guò)一年的辭退福利，是否按折現(xiàn)后的金額計(jì)量，折現(xiàn)率的選擇是否合理；
?。?）檢查計(jì)提辭退福利負(fù)債的會(huì)計(jì)處理是否正確，是否將計(jì)提金額計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用；
借：管理費(fèi)用
貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利
?。?）檢查辭退福利支付憑證是否真實(shí)正確。
6.檢查非貨幣性福利，是否根據(jù)受益對(duì)象，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬：
?。?）檢查以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工的非貨幣性福利，是否根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬；對(duì)于難以認(rèn)定受益對(duì)象的非貨幣性福利，是否直接計(jì)入當(dāng)期損益和應(yīng)付職工薪酬；
借：生產(chǎn)成本
管理費(fèi)用
貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利
借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
貸：庫(kù)存商品
?。?）檢查無(wú)償向職工提供住房的非貨幣性福利：
借：生產(chǎn)成本
貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利
借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利
貸：累計(jì)折舊
（3）檢查租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用的非貨幣性福利。
7.檢查以現(xiàn)金與職工結(jié)算的股份支付：
?。?）檢查授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是否在授予日以承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用；
借：成本費(fèi)用等
貸：應(yīng)付職工薪酬
?。?）檢查完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，是否以可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入成本或費(fèi)用。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值與以前估計(jì)不同的，是否進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日，調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)水平：
借：管理費(fèi)用或生產(chǎn)成本
貸：應(yīng)付職工薪酬
（3）檢查可行權(quán)日之后，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付當(dāng)期公允價(jià)值的變動(dòng)金額，是否借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：應(yīng)付職工薪酬
?。?）檢查在可行權(quán)日，實(shí)際以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付金額是否正確，會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)：
借：應(yīng)付職工薪酬
貸：銀行存款
8.檢查應(yīng)付職工薪酬的期后付款情況，并關(guān)注在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日之間，是否有確鑿證據(jù)表明需要調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日原確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬事項(xiàng)。
9.檢查應(yīng)付職工薪酬是否已按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)。
相關(guān)推薦：
2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試審計(jì)重點(diǎn)章節(jié)備考提示
2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試審計(jì)輔導(dǎo)講義匯總
點(diǎn)擊查看：2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試準(zhǔn)考證打印/領(lǐng)取時(shí)間匯總
