考點(diǎn)四：產(chǎn)品成本計(jì)算的分步法
（一）分步法概念
分步法，是指按照生產(chǎn)過(guò)程中各個(gè)加工步驟（分品種）為成本核算對(duì)象，歸集和分配生產(chǎn)成本，計(jì)算各步驟半成品和最后產(chǎn)成品成本的一種方法。
1.適用的條件
這種方法適用于大量大批的多步驟生產(chǎn)，如冶金（煉鐵、煉鋼和軋鋼）、紡織（清花、梳棉、并條，粗紡等）、機(jī)械制造等。在這類(lèi)企業(yè)中，產(chǎn)品生產(chǎn)可以分為若干個(gè)生產(chǎn)步驟的成本管理，通常不僅要求按照產(chǎn)品品種計(jì)算成本，而且還要求按照生產(chǎn)步驟計(jì)算成本，以便為考核和分析各種產(chǎn)品及各生產(chǎn)步驟的成本計(jì)劃的執(zhí)行情況提供資料。
2.分步法計(jì)算成本的主要特點(diǎn)有：
（1）成本核算對(duì)象是各種產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟。
（2）月末為計(jì)算完工產(chǎn)品成本，還需要將歸集在生產(chǎn)成本明細(xì)賬中的生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。
（3）除了按品種計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本外，還需要計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品的各步驟成本。其成本核算對(duì)象，是各種產(chǎn)品及其所經(jīng)過(guò)的各個(gè)加工步驟。如果企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，則成本核算對(duì)象就是該種產(chǎn)品及其所經(jīng)過(guò)的各個(gè)生產(chǎn)步驟。其成本計(jì)算期是固定的，與產(chǎn)品的生產(chǎn)周期不一致。
3.分步法成本計(jì)算程序
在實(shí)際工作中，根據(jù)成本管理對(duì)各生產(chǎn)步驟成本資料的不同要求（如是否要求計(jì)算半成品成本）和簡(jiǎn)化核算的要求，各生產(chǎn)步驟成本的計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)，一般采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)和平行結(jié)轉(zhuǎn)兩種方法，稱(chēng)為逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法和平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法。

（二）分步法的成本計(jì)算
1.逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法
（1）逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法是為了分步計(jì)算半成品成本而采用的一種分步法，也稱(chēng)計(jì)算半成品成本分步法。它是按照產(chǎn)品加工的順序，逐步計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)半成品成本，直到最后加工步驟完成才能計(jì)算產(chǎn)成品成本的一種方法。
它是按照產(chǎn)品加工順序先計(jì)算第一個(gè)加工步驟的半成品成本，然后結(jié)轉(zhuǎn)給第二個(gè)加工步驟，這時(shí)，第二步驟把第一步驟結(jié)轉(zhuǎn)來(lái)的半成品成本加上本步驟耗用的材料成本和加工成本，即可求得第二個(gè)加工步驟的半成品成本。
（2）這種方法用于大量大批連續(xù)式復(fù)雜性生產(chǎn)的企業(yè)。這種類(lèi)型的企業(yè)，有的不僅將產(chǎn)成品作為商品對(duì)外銷(xiāo)售，而且生產(chǎn)步驟所產(chǎn)半成品也經(jīng)常作為商品對(duì)外銷(xiāo)售。例如，鋼鐵廠的生鐵、鋼錠，紡織廠的棉紗等，都需要計(jì)算半成品成本。
（3）逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間分配生產(chǎn)成本，即在各步驟完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。
（4）優(yōu)點(diǎn)：一是能提供各個(gè)生產(chǎn)步驟的半成品成本資料；二是為各生產(chǎn)步驟的在產(chǎn)品實(shí)物管理及資金管理提供資料；三是能夠全面地反映各生產(chǎn)步驟的生產(chǎn)耗費(fèi)水平，更好地滿足各生產(chǎn)步驟成本管理的要求。
（5）缺點(diǎn)：成本結(jié)轉(zhuǎn)工作量較大，各生產(chǎn)步驟的半成品成本如果采用逐步綜合結(jié)轉(zhuǎn)方法，還要進(jìn)行成本還原，增加了核算的工作量。
（6）逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法按照成本在下一步驟成本計(jì)算單中的反映方式，還可以分為綜合結(jié)轉(zhuǎn)和分項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)兩種方法。
綜合結(jié)轉(zhuǎn)法，是指上一步驟轉(zhuǎn)入下一步驟的半成品成本，以“直接材料”或?qū)ＴO(shè)的“半成品”項(xiàng)目綜合列入下一步驟的成本計(jì)算單中。如果半成品通過(guò)半成品庫(kù)收發(fā)，由于各月所生產(chǎn)的半成品的單位成本不同，因而所耗半成品的單位成本可以如同材料核算一樣，采用先進(jìn)先出法或加權(quán)平均方法計(jì)算。
【例題·計(jì)算分析題】某公司A產(chǎn)品的生產(chǎn)分兩個(gè)步驟在兩個(gè)生產(chǎn)車(chē)間內(nèi)進(jìn)行，第一生產(chǎn)車(chē)間為第二生產(chǎn)車(chē)間提供半成品，半成品收發(fā)通過(guò)半成品庫(kù)進(jìn)行。兩個(gè)生產(chǎn)車(chē)間的月末在產(chǎn)品均按定額成本計(jì)價(jià)。成本計(jì)算程序如下：
（1）根據(jù)各種成本分配表、半成品產(chǎn)量月報(bào)和第一車(chē)間在產(chǎn)品定額成本資料（這些成本的歸集分配同品種法，下同），登記A產(chǎn)品第一車(chē)間（半成品）成本計(jì)算單。
A產(chǎn)品（半成品）成本計(jì)算單
第一車(chē)間　2009年5月金額單位：元
A半成品　產(chǎn)量:400件

根據(jù)第一車(chē)間的A產(chǎn)品（半成品）成本計(jì)算單和半成品入庫(kù)單，編制下列會(huì)計(jì)分錄
『正確答案』
借：自制半成品——A半成品14 000
　　貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——第一車(chē)間——A產(chǎn)品14 000
（2）根據(jù)第一生產(chǎn)車(chē)間A產(chǎn)品（半成品）成本計(jì)算單、半成品入庫(kù)單，以及第二車(chē)間領(lǐng)用半成品的領(lǐng)用單，登記半成品明細(xì)賬。
A半成品明細(xì)賬

根據(jù)半成品明細(xì)賬所列半成品單位成本資料和第二車(chē)間半成品領(lǐng)用單，編制會(huì)計(jì)分錄如下：
『正確答案』
借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——第二車(chē)間——A產(chǎn)品16 500
　　貸：自制半成品——A半成品16 500
（3）根據(jù)各種成本費(fèi)用分配表、半成品領(lǐng)用單、產(chǎn)成品產(chǎn)量月報(bào)，以及第二車(chē)間在產(chǎn)品定額成本資料，登記第二車(chē)間A產(chǎn)品（產(chǎn)成品）成本計(jì)算單。
A產(chǎn)品（產(chǎn)成品）成本計(jì)算單
第二車(chē)間　2009年5月金額單位：元

根據(jù)第二車(chē)間A產(chǎn)品（產(chǎn)成品）成本計(jì)算單和產(chǎn)成品入庫(kù)單編制會(huì)計(jì)分錄如下：
『正確答案』
借：庫(kù)存商品——A產(chǎn)品　25 150
　　貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——第二生產(chǎn)車(chē)間（A產(chǎn)品）　25 150
2.平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法
平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法也稱(chēng)不計(jì)算半成品成本分步法。它是指在計(jì)算各步驟成本時(shí)，不計(jì)算各步驟所產(chǎn)半成品的成本，也不計(jì)算各步驟所耗上一步驟的半成品成本，而只計(jì)算本步驟發(fā)生的各項(xiàng)其他成本，以及這些成本中應(yīng)計(jì)入產(chǎn)成品的份額，將相同產(chǎn)品的各步驟成本明細(xì)賬中的這些份額平行結(jié)轉(zhuǎn)、匯總，即可計(jì)算出該種產(chǎn)品的產(chǎn)成品成本。
（1）成本核算對(duì)象和成本結(jié)轉(zhuǎn)程序。采用平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的成本核算對(duì)象是各種產(chǎn)成品及其經(jīng)過(guò)的各生產(chǎn)步驟中的成本份額。而各步驟的產(chǎn)品生產(chǎn)成本并不伴隨著半成品實(shí)物的轉(zhuǎn)移而結(jié)轉(zhuǎn)。其成本結(jié)轉(zhuǎn)程序如下圖

從上圖可以看出，各生產(chǎn)步驟均不計(jì)算本步驟的半成品成本，盡管半成品的實(shí)物轉(zhuǎn)入下一生產(chǎn)步驟繼續(xù)加工，但其成本并不結(jié)轉(zhuǎn)到下一生產(chǎn)步驟的成本計(jì)算單中去，只是在產(chǎn)品最后完工入產(chǎn)成品庫(kù)時(shí)，才將各步驟生產(chǎn)成本中應(yīng)由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的份額，從各步驟成本計(jì)算單中轉(zhuǎn)出，平行匯總計(jì)算產(chǎn)成品的成本。
（2）產(chǎn)品生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品之間的分配。采用平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法，每一生產(chǎn)步驟的生產(chǎn)成本也要在其完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。但是完工產(chǎn)品是指企業(yè)最后完的產(chǎn)成品；在產(chǎn)品是指各步驟尚未加工完成的在產(chǎn)品和各步驟已完工但尚未最終完成的產(chǎn)品。
【例題·計(jì)算分析題】某公司生產(chǎn)M產(chǎn)品，生產(chǎn)分兩個(gè)步驟在兩個(gè)車(chē)間內(nèi)進(jìn)行，第一車(chē)間為第二車(chē)間提供半成品，第二車(chē)間加工完成為產(chǎn)成品。有關(guān)生產(chǎn)成本資料如表1、表2和表3。
產(chǎn)成品和月末在產(chǎn)品之間分配生產(chǎn)成本的方法采用定額比例法；材料成本按定額材料成本比例分配，其他成本按定額工時(shí)比例分配。
（1）定額材料，如表1所示。假定該公司月末沒(méi)有盤(pán)點(diǎn)在產(chǎn)品，月末在產(chǎn)品的定額資料要根據(jù)月初在產(chǎn)品定額資料加上本月投產(chǎn)的定額資料減去產(chǎn)成品的定額資料計(jì)算求出。
（2）根據(jù)定額資料、各種成本分配表和產(chǎn)成品產(chǎn)量月報(bào)，登記第一、第二車(chē)間成本計(jì)算單，如表2和表3所示。
表1　M產(chǎn)品定額資料金額　單位：元　數(shù)量單位：小時(shí)

表2　M產(chǎn)品成本計(jì)算單
第一車(chē)間　2009年5月　金額單位：元　數(shù)量單位：小時(shí)

表3　M產(chǎn)品成本計(jì)算單
第二車(chē)間　2009年5月　金額單位：元　數(shù)量單位：小時(shí)

（3）根據(jù)第一、第二車(chē)間成本計(jì)算單，平行匯總產(chǎn)成品成本，如表4所示。
表4　M產(chǎn)成品成本匯總計(jì)算表
2009年5月　金額單位:元

【例題·判斷題】（2010年）采用平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法，每一生產(chǎn)步驟的生產(chǎn)成本要在最終完工產(chǎn)品與各步驟尚未加工完成的在產(chǎn)品和各步驟已完工但未最終完成的產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。（　）
『正確答案』√
（3）這種方法的優(yōu)點(diǎn)是：各步驟可以同時(shí)計(jì)算產(chǎn)品成本，平行匯總計(jì)入產(chǎn)成品成本，不必逐步結(jié)轉(zhuǎn)半成品成本，能夠直接提供按原始成本項(xiàng)目反映的產(chǎn)成品成本資料，不必進(jìn)行成本還原，因而能夠簡(jiǎn)化和加速成本計(jì)算工作。
（4）缺點(diǎn)是：不能提供各個(gè)步驟的半成品成本資料，在產(chǎn)品的費(fèi)用在產(chǎn)品最后完成以前，不隨實(shí)物轉(zhuǎn)出而轉(zhuǎn)出，即不按其所在的地點(diǎn)登記，而按其發(fā)生的地點(diǎn)登記，因而不能為各個(gè)生產(chǎn)步驟在產(chǎn)品的實(shí)物和資金管理提供資料，各生產(chǎn)步驟的產(chǎn)品成本不包括所耗半成品費(fèi)用，因而不能全面地反映各該步驟產(chǎn)品的生產(chǎn)耗費(fèi)水平（第一步驟除外），不能更好滿足這些步驟成本管理的要求。
【例題·多選題】（2011年）下列關(guān)于成本計(jì)算平行結(jié)轉(zhuǎn)分步法的表述中，正確的有（　）。
A.不必逐步結(jié)轉(zhuǎn)半成品成本
B.各步驟可以同時(shí)計(jì)算產(chǎn)品成本
C.能提供各個(gè)步驟半成品的成本資料
D.能直接提供按原始成本項(xiàng)目反映的產(chǎn)成品成本資料
『正確答案』ABD

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