第二節(jié)　驗(yàn)資
　　一、驗(yàn)資概述
　　1.驗(yàn)資的含義
　　驗(yàn)資是指注冊會師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位注冊資本的實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行審驗(yàn)，并出具驗(yàn)資報告。
　　2.驗(yàn)資的類別（一般了解）
　　（1）設(shè)立驗(yàn)資
　　設(shè)立驗(yàn)資是指注冊會計師對被審驗(yàn)單位申請設(shè)立登記時的注冊資本實(shí)收情況進(jìn)行的審驗(yàn)。
　　需要注冊會計師進(jìn)行設(shè)立驗(yàn)資的情況主要包括：（1）被審驗(yàn)單位向公司登記機(jī)關(guān)申請設(shè)立登記時全體股東的一次性全部出資和分次出資的首次出資；（2）公司新設(shè)合并、分立，新設(shè)立的公司向公司登記機(jī)關(guān)申請設(shè)立登記。
　　（2）變更驗(yàn)資
　　變更驗(yàn)資是指注冊會計師對被審驗(yàn)單位申請變更登記時的注冊資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行的審驗(yàn)。
　　需要注冊會計師進(jìn)行變更驗(yàn)資的情況主要包括：（1）被審驗(yàn)單位出資者（包括原出資者和新出資者）新投入資本，增加注冊資本及實(shí)收資本；（2）分次出資的非首次出資，增加實(shí)收資本，但注冊資本不變；（3）被審驗(yàn)單位以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本及實(shí)收資本；（4）被審驗(yàn)單位因吸收合并變更注冊資本及實(shí)收資本；（5）被審驗(yàn)單位因派生分立、注銷股份或依法收購股東的股權(quán)等減少注冊資本及實(shí)收資本；（6）被審驗(yàn)單位整體改制，包括由非公司制企業(yè)變更為公司制企業(yè)或由有限責(zé)任公司變更為股份有限公司時，以凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本。
　　二、計劃、程序與記錄
　　注冊會計師執(zhí)行驗(yàn)資業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)編制驗(yàn)資計劃，對驗(yàn)資工作作出合理安排。驗(yàn)資計劃包括總體驗(yàn)資計劃和具體驗(yàn)資計劃。（注意總體驗(yàn)資計劃和具體驗(yàn)資計劃所包括的內(nèi)容）
　　三、審驗(yàn)范圍與程序
　　（一）審驗(yàn)范圍

　　（二）審驗(yàn)程序（考試重點(diǎn)）
　　1.審驗(yàn)方法及要求
　　股東可以用貨幣出資，也可以用實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資。
　　（1）以貨幣出資的審驗(yàn)
　　①檢查入資賬戶（戶名及賬號），是否為被審驗(yàn)單位在銀行開立的驗(yàn)資賬戶。
　　②檢查被審驗(yàn)單位開戶銀行出具的收款憑證、對賬單及銀行詢證函回函，這三項(xiàng)憑證缺一不可。
　　③全體股東的貨幣出資金額不得低于注冊資本的百分之三十。如果出資者分次出資，應(yīng)在末次驗(yàn)資時關(guān)注；如果是增加資本，也應(yīng)關(guān)注增資者的貨幣出資是否低于這一比例。
　　④對于股份有限公司向社會公開募集的股本，除上述審驗(yàn)程序外，還應(yīng)當(dāng)檢查證券公司承銷協(xié)議、募股清單和股票發(fā)行費(fèi)用清單等。
　　（2）以實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等出資的審驗(yàn)
　　①以實(shí)物出資的，應(yīng)當(dāng)觀察、檢查實(shí)物，必要時利用專家的工作，以確認(rèn)實(shí)物的性質(zhì)和價值等情況。
　　②在資產(chǎn)評估的基礎(chǔ)上審驗(yàn)其價值。公司法沒有規(guī)定非貨幣出資定價的確認(rèn)程序，只規(guī)定“應(yīng)當(dāng)評估作價，核實(shí)財產(chǎn)，不得高估或者低估作價”，但未規(guī)定股東之間的相互確認(rèn)。實(shí)踐中可檢查公司章程或投資協(xié)議（合同），關(guān)注投資資產(chǎn)價值的確認(rèn)方法。如果協(xié)議約定價值比在評估價值低，以約定價值確認(rèn)；如果協(xié)議約定價值比在評估價值高，以評估價值確認(rèn)。
　　③審驗(yàn)其權(quán)屬轉(zhuǎn)移情況。注冊會計師應(yīng)檢查其產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移證明文件，驗(yàn)證其出資前是否歸屬出資者，出資后是否歸屬被審驗(yàn)單位。如房屋、車輛、專利權(quán)、商標(biāo)、版權(quán)、土地使用權(quán)等有產(chǎn)權(quán)證證書的資產(chǎn)，應(yīng)查看其是否己辦理了產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)，如果沒有辦理就不能確認(rèn)其投資；如建筑物、機(jī)器設(shè)備、材料等沒有產(chǎn)權(quán)證書的資產(chǎn)，則應(yīng)檢查其由所有出資者及被審驗(yàn)單位共同簽署的財產(chǎn)移交清單確認(rèn)其投資。
　　④注冊會計師除實(shí)施以上程序外，還應(yīng)獲取出資者及被審驗(yàn)單位簽署的與驗(yàn)資業(yè)務(wù)有關(guān)的重大事項(xiàng)的聲明書，檢查相關(guān)文件確認(rèn)出資的資產(chǎn)是否設(shè)定擔(dān)保。
　　（3）以凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本的審驗(yàn)
　　①準(zhǔn)則規(guī)定以凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本應(yīng)當(dāng)在審計的基礎(chǔ)上按照國家有關(guān)規(guī)定審驗(yàn)其價值。
　　②檢查投入凈資產(chǎn)價值是否經(jīng)各出資者認(rèn)可，檢查與凈資產(chǎn)出資有關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債交接清單。
　　③檢查新設(shè)合并的各方是否按照國家有關(guān)規(guī)定及時通知債權(quán)人，發(fā)布公告，進(jìn)行債務(wù)清償或提供債務(wù)擔(dān)保。
　　（4）以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增資本的審驗(yàn)
　　①以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本及實(shí)收資本的，應(yīng)當(dāng)在審計的基礎(chǔ)上按照國家有關(guān)規(guī)定審驗(yàn)其價值。
　　②用任意公積金轉(zhuǎn)增資本的，法律沒有限制；但用法定公積金轉(zhuǎn)增資本時，轉(zhuǎn)增后所留存的該項(xiàng)公積金不得少于“轉(zhuǎn)增前”公司注冊資本的25%。
　　（5）外商投資企業(yè)及外方出資者出資財產(chǎn)的審驗(yàn)
　　①檢查外商投資企業(yè)的外匯登記證, 以確定外幣是否匯入經(jīng)國家外匯管理部門核準(zhǔn)的資本金賬戶，并向該賬戶開戶銀行函證。
　　②外方出資者以其來源于中國境內(nèi)舉辦的其他外商投資企業(yè)獲得的人民幣利潤和因清算、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、先行收回投資、減資等所得的貨幣資金在境內(nèi)再投資的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)檢查該外商投資企業(yè)有關(guān)己審計財務(wù)報表和審計報告、董事會有關(guān)利潤分配的決議，利潤等相關(guān)再投資的貨幣資金獲取地外匯管理部門的批準(zhǔn)文件和以及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的完稅證明，以確定其行為是否與外匯局核準(zhǔn)的相一致。
　　③檢查實(shí)收資本的折算匯率是否按收到出資當(dāng)日匯率折算。
　　④外方出資者以進(jìn)口實(shí)物出資的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取進(jìn)口貨物報關(guān)單，檢查實(shí)物是否來源于境外。以及財產(chǎn)價值鑒定機(jī)構(gòu)出具的財產(chǎn)價值鑒定證書。
　　2.對非貨幣財產(chǎn)作價出資的審驗(yàn)要求
　　（1）對于出資者以實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)和土地使用權(quán)等非貨幣財產(chǎn)作價出資的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在出資者依法辦理財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)后予以審驗(yàn)。
　　（2）注冊會計師都應(yīng)當(dāng)檢查上述出資財產(chǎn)辦理財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)的證明文件。
　　①驗(yàn)證其出資前是否歸屬于出資者；
　　②出資后是否歸屬于被審驗(yàn)單位；
　　③財產(chǎn)是否未設(shè)定擔(dān)保、未被封存或凍結(jié)等。
　　3.對于設(shè)立驗(yàn)資的首次驗(yàn)資注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的事項(xiàng)
　　（1）有限責(zé)任公司全體股東的首次出資額是否不低于公司注冊資本的20%，且不低于法定的注冊資本最低限額。
　　（2）發(fā)起設(shè)立的股份有限公司全體發(fā)起人的首次出資額是否不低于公司注冊資本的20%。
　　（3）外商投資的有限責(zé)任公司股東的首次出資額是否不低于其認(rèn)繳出資的15%，是否在公司成立之日起三個月內(nèi)繳足。
　　4.對于變更驗(yàn)資注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的事項(xiàng)
　　對于變更驗(yàn)資，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審驗(yàn)單位以前的注冊資本實(shí)收情況，并關(guān)注出資者是否按照規(guī)定的期限繳納注冊資本。
　　關(guān)注被審驗(yàn)單位以前的注冊資本實(shí)收情況，注冊會計師主要是通過查閱前期驗(yàn)資報告；關(guān)注前期出資的非貨幣財產(chǎn)是否辦理財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)；關(guān)注被審驗(yàn)單位與其關(guān)聯(lián)方的有關(guān)往來款項(xiàng)有無明顯異常情況；查閱近期財務(wù)報表和審計報告，關(guān)注被審驗(yàn)單位是否存在由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于實(shí)收資本的情況。
　　關(guān)注出資者首次出資后，其余部分是否由出資者自公司成立之日起兩年內(nèi)繳足，其中投資公司在五年內(nèi)繳足。
　　5.利用專家工作
　　注冊會計師在審驗(yàn)過程中利用專家協(xié)助工作時，應(yīng)當(dāng)考慮其專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性，并對利用專家工作結(jié)果所形成的審驗(yàn)結(jié)論負(fù)責(zé)。
　　6.驗(yàn)資事項(xiàng)聲明
　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)向出資者和被審驗(yàn)單位獲取與驗(yàn)資業(yè)務(wù)有關(guān)的重大事項(xiàng)的書面聲明。
　　與驗(yàn)資業(yè)務(wù)有關(guān)的重大事項(xiàng)的書面聲明通常包括下列內(nèi)容：
　　（1）出資者及被審驗(yàn)單位的責(zé)任。
　　（2）非貨幣財產(chǎn)的評估和價值確認(rèn)情況。
　　（3）出資者對出資財產(chǎn)在出資前擁有的權(quán)利，是否未設(shè)定擔(dān)保等及已辦理財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。
　　（4）以前各期出資是否已到位，有無抽逃出資行為。
　　（5）凈資產(chǎn)折合實(shí)收資本情況及相關(guān)手續(xù)辦理情況。
　　（6）驗(yàn)資報告的使用。
　　（7）其他對驗(yàn)資產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)。
　　四、驗(yàn)資報告（重點(diǎn)掌握）
　　（一）驗(yàn)資報告的要素
　　參考格式27—9：適用于擬設(shè)立有限責(zé)任公司股東一次全部出資
　　驗(yàn)資報告
　　××有限責(zé)任公司（籌）：
　　我們接受委托，審驗(yàn)了貴公司（籌）截至××年×月×日止申請設(shè)立登記的注冊資本實(shí)收情況。按照法律法規(guī)以及協(xié)議、章程的要求出資，提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整是全體股東及貴公司（籌）的責(zé)任。我們的責(zé)任是對貴公司（籌）注冊資本的實(shí)收情況發(fā)表審驗(yàn)意見。我們的審驗(yàn)是依據(jù)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1602號——驗(yàn)資》進(jìn)行的。在審驗(yàn)過程中，我們結(jié)合貴公司（籌）的實(shí)際情況，實(shí)施了檢查等必要的審驗(yàn)程序。
　　根據(jù)協(xié)議、章程的規(guī)定，貴公司（籌）申請登記的注冊資本為人民幣××元，由全體股東于××年×月×日之前一次繳足。經(jīng)我們審驗(yàn)，截至××年×月×日止，貴公司（籌）已收到全體股東繳納的注冊資本（實(shí)收資本），合計人民幣××元（大寫）。各股東以貨幣出資××元，實(shí)物出資××元。
　　［如果存在需要說明的重大事項(xiàng)增加說明段］
　　……
　　本驗(yàn)資報告供貴公司（籌）申請辦理設(shè)立登記及據(jù)以向全體股東簽發(fā)出資證明時使用，不應(yīng)被視為是對貴公司（籌）驗(yàn)資報告日后資本保全、償債能力和持續(xù)經(jīng)營能力等的保證。因使用不當(dāng)造成的后果，與執(zhí)行本驗(yàn)資業(yè)務(wù)的注冊會計師及本會計師事務(wù)所無關(guān)。
　　附件：1.注冊資本實(shí)收情況明細(xì)表
　　2.驗(yàn)資事項(xiàng)說明
　　××?xí)嫀熓聞?wù)所 　　　　　　　　 中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
　　（蓋章） 　　　 　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
　　中國·××市　　　　　　　　　　　　　　　二○×二年×月×日
　　1.標(biāo)題： 統(tǒng)一為“驗(yàn)資報告”。
　　2.收件人：驗(yàn)資報告的收件人是指注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送驗(yàn)資報告的對象，一般是指驗(yàn)資業(yè)務(wù)的委托人。驗(yàn)資報告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。對擬設(shè)立的公司，收件人通常是公司登記機(jī)關(guān)預(yù)先核準(zhǔn)的名稱并加“（籌）”。
　　3.范圍段（5句話即5個方面的內(nèi)容要記住）
　　審驗(yàn)范圍：指注冊會計師所驗(yàn)證的被審驗(yàn)單位截至特定日期止的注冊資本實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本變更情況。
　　出資者和被審驗(yàn)單位的責(zé)任：按照法律法規(guī)以及協(xié)議、合同、章程的要求出資，提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整。
　　注冊會計師的責(zé)任：按照本準(zhǔn)則的規(guī)定，對被審驗(yàn)單位注冊資本的實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本的變更情況進(jìn)行審驗(yàn)，出具驗(yàn)資報告。
　　審驗(yàn)依據(jù)：《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第l602號——驗(yàn)資》。
　　已實(shí)施的主要審驗(yàn)程序：檢查記錄或文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計算等。
　　4.意見段

　　　　注意：驗(yàn)資報告意見段沒有意見類型之分。
　　5.附件
　　驗(yàn)資報告的附件應(yīng)當(dāng)包括已審驗(yàn)的注冊資本實(shí)收情況明細(xì)表或注冊資本、實(shí)收資本變更情況明細(xì)表和驗(yàn)資事項(xiàng)說明等。
　　注冊資本實(shí)收情況明細(xì)表或注冊資本、實(shí)收資本變更情況明細(xì)表的編制。
　　附件1 　　
　　注冊資本實(shí)收情況明細(xì)表
　　截至 年 月 日止
　　被審驗(yàn)單位名稱： 貨幣單位：

　　明細(xì)表作為驗(yàn)資報告的附件，應(yīng)由注冊會計師填制。明細(xì)表中，“認(rèn)繳注冊資本”欄按合同約定的某一股東應(yīng)當(dāng)繳納的注冊資本金額與比例填寫；“實(shí)際出資情況”中的“貨幣”、“實(shí)物”、“無形資產(chǎn)”、“知識產(chǎn)權(quán)”、“土地使用權(quán)”、“其他”欄分別表明的是股東的實(shí)際出資方式和金額。
　　如果個別投資者實(shí)際投入的貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)等價值超出了約定，如果溢出部分作為設(shè)立公司對股東的債務(wù)（會計一般把這部分作為其他應(yīng)付款處理）的，“實(shí)際出資情況”欄按約定應(yīng)交出資額填列,超過部分在驗(yàn)資事項(xiàng)說明中說明。
　　附件2
　　驗(yàn)資事項(xiàng)說明
　　一、基本情況
　　××公司（籌）（以下簡稱貴公司）系由××（以下簡稱甲方）、××（以下簡稱乙方）共同出資組建的有限責(zé)任公司，于××年×月×日取得××［公司登記機(jī)關(guān)］核發(fā)的××號《企業(yè)名稱預(yù)先核準(zhǔn)通知書》，正在申請辦理設(shè)立登記。（如果該公司在設(shè)立登記前須經(jīng)審批，還需說明審批情況。）
　　二、申請的注冊資本及出資規(guī)定
　　根據(jù)協(xié)議、章程的規(guī)定，貴公司申請登記的注冊資本為人民幣××元，由全體股東分××期于××年×月×日之前繳足。本期出資為首次出資，出資額為人民幣××元，應(yīng)由甲方、乙方于××年×月×日之前繳納。其中：甲方認(rèn)繳人民幣××元，占注冊資本的×%，出資方式為貨幣××元，實(shí)物（機(jī)器設(shè)備）××元；乙方認(rèn)繳人民幣××元，占注冊資本的×%，出資方式為貨幣。
　　三、審驗(yàn)結(jié)果
　　截至××年×月×日止，貴公司已收到甲方、乙方首次繳納的注冊資本（實(shí)收資本）合計人民幣××元，實(shí)收資本占注冊資本的×%。
　　（一）甲方首次實(shí)際繳納出資額人民幣××元。其中：貨幣出資××元，于××年×月×日繳存××公司（籌）在××銀行開立的人民幣臨時存款賬戶××賬號內(nèi)；于××年×月×日投入機(jī)器設(shè)備××［名稱、數(shù)量等］，評估價值為××元，全體股東確認(rèn)的價值為××元。
　　××資產(chǎn)評估有限公司已對甲方出資的機(jī)器設(shè)備進(jìn)行了評估，并出具了［文號］資產(chǎn)評估報告。
　　甲方已與貴公司于××年×月×日就出資的機(jī)器設(shè)備辦理了財產(chǎn)交接手續(xù)。
　　（二）乙方首次實(shí)際繳納出資額人民幣××元。其中：貨幣出資××元，于××年×月×日繳存××公司（籌）在××銀行開立的人民幣臨時存款賬戶××賬號內(nèi)。
　　（三）以上股東的貨幣出資金額合計××元，占注冊資本總額的×%。
　　（四）全體股東的首次出資金額占貴公司注冊資本的×%。
　　四、其他事項(xiàng)　　
　　6.說明段
　　驗(yàn)資報告的說明段應(yīng)當(dāng)說明驗(yàn)資報告的用途、使用責(zé)任及注冊會計師認(rèn)為應(yīng)當(dāng)說明的其他重要事項(xiàng)。對于變更驗(yàn)資，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)在驗(yàn)資報告說明段中說明對以前注冊資本實(shí)收情況審驗(yàn)的會計師事務(wù)所名稱及其審驗(yàn)情況，并說明變更后的累計注冊資本實(shí)收金額。
　　（二）增加說明段的情形：
　　其他重要事項(xiàng)包括以下6點(diǎn)內(nèi)容：（需要熟練的記憶）
　　（1）注冊會計師與被審驗(yàn)單位在注冊資本及實(shí)收資本的確認(rèn)方面存在的異議。
　　（2）已設(shè)立公司尚未對注冊資本的實(shí)收情況或注冊資本及實(shí)收資本的變更情況作出相關(guān)會計處理；
　　（3）被審驗(yàn)單位由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于注冊資本及實(shí)收資本；
　　（4）驗(yàn)資截止日至驗(yàn)資報告日期間注冊會計師發(fā)現(xiàn)的影響審驗(yàn)結(jié)論的重大事項(xiàng)；
　　（5）注冊會計師發(fā)現(xiàn)的前期出資不實(shí)的情況以及明顯的抽逃出資跡象；
　　（6）其他事項(xiàng)。
　　（三）應(yīng)當(dāng)拒絕出具驗(yàn)資報告的情形（應(yīng)較熟悉）
　　注冊會計師在審驗(yàn)過程中，遇有下列情形之一時，應(yīng)當(dāng)拒絕出具驗(yàn)資報告并解除業(yè)務(wù)約定：
　　1.被審驗(yàn)單位或出資者不提供真實(shí)、合法、完整的驗(yàn)資資料的。
　　2.被審驗(yàn)單位或出資者對注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審驗(yàn)程序不予合作，甚至阻撓審驗(yàn)的。
　　3.被審驗(yàn)單位或出資者堅持要求注冊會計師作不實(shí)證明的。
　　例如，遇有下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)拒絕出具驗(yàn)資報告并解除業(yè)務(wù)約定：
　　（1）出資者投入的實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等資產(chǎn)的價值難以確定。
　　（2）被審驗(yàn)單位及其出資者不按國家有關(guān)規(guī)定對出資的實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等非貨幣財產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評估或價值鑒定、辦理有關(guān)財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。
　　（3）被審驗(yàn)單位減少注冊資本或合并、分立時，不按國家有關(guān)規(guī)定進(jìn)行公告、債務(wù)清償或提供債務(wù)擔(dān)保。
　　（4）外匯管理部門在外方出資情況詢證函回函中注明附送文件存在虛假、違規(guī)等情況。
　　（5）出資者以法律法規(guī)禁止的勞務(wù)、信用、自然人姓名、商譽(yù)、特許經(jīng)營權(quán)或者設(shè)定擔(dān)保的財產(chǎn)等作價出資。
　　（6）首次出資額和出資比例不符合國家有關(guān)規(guī)定。
　　（7）全體股東的貨幣出資比例不符合國家有關(guān)法律法規(guī)定。
　　本章要點(diǎn)
　　1.理解特殊目的審計的特點(diǎn)及審計報告各段落的內(nèi)容
　　2.理解和掌握驗(yàn)資程序、驗(yàn)資報告

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