長期股權(quán)投資

　　預(yù)習(xí)講義：2013年注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合階段考試預(yù)習(xí)講義匯總

第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　一、長期股權(quán)投資初始計(jì)量原則

　　長期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。

　　二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　(一)同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)

　　借：長期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額)

　　貸：負(fù)債(承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值)

　　資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價(jià)值)

　　資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià) (差額，在借方)

　　借：管理費(fèi)用(審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)

　　貸：銀行存款

　　2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)

　　借：長期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額)

　　貸：股本(發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值)

　　資本公積——股本溢價(jià)(差額)

　　借：資本公積——股本溢價(jià)(權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用)

　　貸：銀行存款

　　【提示1】上述調(diào)整的是資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，不能調(diào)整資本公積(其他資本公積)。若資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，則調(diào)整留存收益。

　　【提示2】被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對(duì)應(yīng)最終控制方而言的賬面價(jià)值。

　　【例題1】甲公司為乙公司的母公司。2011年1月1日，甲公司從本集團(tuán)外部購入丁公司80%股權(quán)(屬于非同一控制下企業(yè)合并)并能夠控制丁公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，購買日，丁公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為4 000萬元，賬面價(jià)值為3 800萬元，除一項(xiàng)存貨外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等，該存貨的公允價(jià)值500萬元，賬面價(jià)值為300萬元，2011年度，丁公司將上述存貨對(duì)外銷售60%。

　　2012年1月1日，乙公司購入甲公司所持丁公司80%股權(quán)，實(shí)際支付款項(xiàng)3 000萬元，形成同一控制下的企業(yè)合并。2011年1月1日至2012年12月31日，丁公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤為800萬元。無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。

　　要求：計(jì)算2012年1月1日，乙公司購入丁公司的初始投資成本及確認(rèn)的資本公積。

　　【答案】2011年12月31日，丁公司按購買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的所有者權(quán)益=4 000+[800-(500-300)×60%]=4 680(萬元)。2012年1月1日乙公司購入丁公司的初始投資成本=4 680×80%=3 744(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的資本公積=3 744-3 000=744(萬元)。

　　(二)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

　　1.一次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

　　購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。

　　購買方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　購買方作為合并對(duì)價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額。對(duì)權(quán)益性證券，沖減資本公積、留存收益;對(duì)債務(wù)性證券記入“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”科目。

　　2.企業(yè)通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并

　　(1)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表

　　購買日合并成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購買日新增投資成本

　　【提示1】個(gè)別報(bào)表中，原投資的其他綜合收益(如長期股權(quán)投資權(quán)益法核算形成的“資本公積——其他資本公積”、可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的“資本公積——其他資本公積”)不轉(zhuǎn)入投資收益，待處置時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益。

　　【提示2】若原投資作為可供出售金融資產(chǎn)核算，只需在購買日將可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入長期股權(quán)投資。

　　(2)合并財(cái)務(wù)報(bào)表

　　有關(guān)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理參見企業(yè)合并章節(jié)內(nèi)容。

　　【例題2】2011年1月1日，甲公司取得A公司25%的股份，實(shí)際支付款項(xiàng)3 800萬元，能夠?qū)公司施加重大影響，同日A公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為16 000萬元(與公允價(jià)值相等)。2011年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。2012年1月1日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)換入集團(tuán)外另一企業(yè)持有的A公司40%股權(quán)，該專利權(quán)的賬面價(jià)值為5 000萬元，公允價(jià)值為6 000萬元。2012年1月1日，A公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為17 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為18 000萬元。進(jìn)一步取得投資后，甲公司能夠?qū)公司實(shí)施控制。假定甲公司和A公司采用的會(huì)計(jì)政策相同。

　　要求：計(jì)算甲公司2012年1月1日合并成本。

　　【答案】原25%投資賬面價(jià)值=3 800+(16 000×25%-3 800)+1 000×25%=4 250(萬元)，2012年1月1日合并成本=4 250+6 000=10 250(萬元)。

　　三、企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資

　　【提示】與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理如下表所示：

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