考點一：固定資產初始計量
（一）外購固定資產
企業外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。
【思考問題】專業人員服務費和員工培訓費計入固定資產的成本嗎？專業人員服務費計入。員工培訓費不計入。
1.固定資產有關增值稅的問題
（1）企業購入的生產經營用固定資產所支付的增值稅在符合稅收法規規定情況下，應從銷項稅額中扣除（即進項稅額可以抵扣），不再計入固定資產成本。
借：工程物資、在建工程、固定資產
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
貸：銀行存款
（2）購建生產經營用固定資產，領用原材料的進項稅額不需要轉出計入固定資產的成本。
（3）上述生產設備對外銷售時應考慮銷項稅額的計算。
（4）債務重組、非貨幣性資產交換等業務中，涉及固定資產的，都需要根據此規定做會計處理。
【例題·單選題】（2010年考題）甲公司為增值稅一般納稅人，于2009年2月3日購進一臺不需要安裝的生產設備，收到的增值稅專用發票上注明的設備價款為3 000萬元，增值稅額為510萬元，款項已支付；另支付保險費15萬元，裝卸費5萬元。當日，該設備投入使用。假定不考慮其他因素，甲公司該設備的初始入賬價值為（ ）萬元。
A.3 000
B.3 020
C.3 510
D.3 530
『正確答案』B
『答案解析』該設備系2009年購入的生產用設備，其增值稅可以抵扣，則甲公司該設備的初始入賬價值＝3 000＋15＋5＝3 020（萬元）。
【例題·計算題】甲公司為一般納稅人企業，適用的增值稅率為17%，2012年甲公司購入設備安裝某生產線。該設備購買價格為1 000萬元，增值稅額為170萬元，支付保險費50萬元，支付運雜費9.3萬元。該生產線安裝期間，領用生產用原材料的實際成本為100萬元，發生安裝工人薪酬10萬元。此外支付為達到正常運轉發生測試費20萬元，外聘專業人員服務費10.7萬元，均以銀行存款支付。假定該生產線已達到預定可使用狀態。
『正確答案』
借：在建工程 1 059.3（1 000＋50＋9.3）
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 170
貸：銀行存款 1 229.3
借：在建工程 140.7
貸：原材料 100
應付職工薪酬 10
銀行存款 30.7（20＋10.7）
借：固定資產 1 200
貸：在建工程 1 200
2.以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產
應當按照各項固定資產的公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。
【例題·單選題】甲公司為一般納稅人企業，增值稅稅率為17%。2012年4月1日，為降低采購成本，向乙公司一次購進了三套不同型號且具有不同生產能力的設備A、B和C。甲公司為該批設備共支付貨款866萬元，增值稅的進項稅額為147.22萬元，運雜費4萬元，全部以銀行存款支付；假定設備A、B和C均滿足固定資產的定義及其確認條件，公允價值分別為：200萬元、300萬元、500萬元；不考慮其他相關稅費。甲公司賬務處理不正確的是（ ）。
A.確認為一項固定資產的入賬價值為866萬元
B.A設備入賬價值為174萬元
C.B設備入賬價值為261萬元
D.C設備入賬價值為435萬元
『正確答案』A
『答案解析』
（1）確定計入固定資產成本的金額＝866＋4＝870（萬元）
（2）確定A、B和C設備各自的入賬價值
A設備入賬價值為：870×[200/（200＋300＋500）]＝174（萬元）
B設備入賬價值為：870×[300/（200＋300＋500）]＝261（萬元）
C設備入賬價值為：870×[500/（200＋300＋500）]＝435（萬元）
3.固定資產的各組成部分具有不同使用壽命，或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。
【思考問題】為遵守國家有關環保的法律規定，2012年1月31日，甲公司對A生產設備進行停工改造，安裝B環保裝置。3月25日，新安裝的環保裝置達到預定可使用狀態并交付使用，當日A生產設備尚可使用年限為8年，B環保裝置預計使用年限為6年。環保設備能否確認固定資產？能否單獨確認固定資產？
企業購置的B環保設備等資產，它們的使用雖然不能直接為企業帶來經濟利益，但有助于企業從相關資產中獲取經濟利益，或者將減少企業未來經濟利益的流出，因此，發生的成本應計入固定資產成本。
固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。即A生產設備仍然確認為一項固定資產；B環保裝置也確認另外一項固定資產。
【例題·判斷題】（2011年考題）企業購入的環保設備，不能通過使用直接給企業帶來經濟利益的，不應作為固定資產進行管理和核算。（ ）
『正確答案』×
『答案解析』企業購置的環保設備和安全設備等資產，它們的使用雖然不能直接為企業帶來經濟利益，但是有助于企業從相關資產中獲得經濟利益，或者將減少企業未來經濟利益的流出，因此，對于這些設備，企業應將其確認為固定資產。
（二）自行建造固定資產
自行建造固定資產的成本,由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。包括工程用物資成本、人工成本、交納的相關稅費、應予資本化的借款費用以及應分攤的間接費用等。
企業自行建造固定資產包括自營建造和出包建造兩種方式。無論采用何種方式,所建工程都應當按照實際發生的支出確定其工程成本。
1.自營方式建造固定資產
企業如以自營方式建造固定資產，其成本應當按照直接材料、直接人工、直接機械施工費等計量。
（1）企業為建造固定資產準備的各種物資應當按照實際支付的買價、運輸費、保險費等相關稅費作為實際成本。
（2）建設期間：發生的工程物資盤虧、報廢及毀損,減去殘料價值以及保險公司、過失人等賠款后的凈損失,計入所建工程項目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益,沖減所建工程項目的成本。工程完工后：發生的工程物資盤盈、盤虧、報廢、毀損,計入當期營業外收支。
（3）建造固定資產領用工程物資、原材料或庫存商品，應按其實際成本轉入所建工程成本。
購建生產經營用機器設備：
借：在建工程
貸：原材料
庫存商品
購建廠房等不動產：
借：在建工程
貸：原材料
應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）
庫存商品
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
【例題·計算題】甲公司為一般納稅人企業，增值稅率為17%。在生產經營期間以自營方式同時建造一條生產線和一座廠房。2012年1月至6月發生的有關經濟業務如下：
（1）1月10日，為建造生產線購入A工程物資一批，收到的增值稅專用發票上注明的價款為200萬元，增值稅額為34萬元；為建造廠房購入B工程物資一批，收到的增值稅專用發票上注明的價款為100萬元，增值稅額為17萬元；款項已支付。
借：工程物資——A 200
——B 117（100＋17）
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34
貸：銀行存款 351
（2）1月20日，建造生產線領用A工程物資180萬元，建造廠房領用B工程物資117萬元。
借：在建工程——生產線 180
——廠房 117
貸：工程物資——A 180
——B 117
（3）6月30日，建造生產線和廠房的工程人員職工薪酬合計165萬元，其中生產線為115萬元，廠房為50萬元。
借：在建工程——生產線 115
——廠房 50
貸：應付職工薪酬 165
（4）工程建設期間領用生產用原材料合計為45萬元，其中生產線耗用原材料為35萬元，廠房耗用原材料為10萬元。
借：在建工程——生產線 35
——廠房 11.7
貸：原材料 45
應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 1.7
（5）將剩余A工程物資20萬元轉用于在建的廠房。
借：在建工程——廠房 23.4
貸：工程物資——A 20（200－180）
應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 3.4（20×17%）
（6）6月30日，生產線和廠房達到預定可使用狀態并交付使用。
借：固定資產——生產線 330（180＋115＋35）
——廠房 202.1（117＋50＋11.7＋23.4）
貸：在建工程——生產線 330
——廠房 202.1
【例題·單選題】（2009年考題）下列關于自行建造固定資產會計處理的表述中，正確的是（ ）。
A.為建造固定資產支付的職工薪酬計入當期損益
B.固定資產的建造成本不包括工程完工前盤虧的工程物資凈損失
C.工程完工前因正常原因造成的單項工程報廢凈損失計入營業外支出
D.已達到預定可使用狀態但未辦理竣工決算的固定資產按暫估價值入賬
『正確答案』D
『答案解析』選項A，為建造固定資產支付的職工薪酬符合資本化條件的，應該計入建造固定資產的成本。選項BC，應該記到建造成本中。
（4）高危行業企業按照國家規定提取的安全生產費，應當計入相關產品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。企業使用提取的安全生產費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業使用提取的安全生產費形成固定資產的，應當通過“在建工程”科目歸集所發生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態時確認為固定資產；同時，按照形成固定資產的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產在以后期間不再計提折舊。
“專項儲備”科目期末余額在資產負債表所有者權益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。
【例題·計算題】甲公司為大中型煤礦企業，屬于高瓦斯的礦井，按照國家規定該煤炭生產企業按原煤實際產量每噸30元從成本中提取。2012年5月31日，甲公司“專項儲備——安全生產費”科目余額為2 000萬元。
（1）2012年6月份按照原煤實際產量計提安全生產費1 000萬元。
借：生產成本 1 000
貸：專項儲備——安全生產費 1 000
（2）2012年6月份支付安全生產檢查費10萬元，以銀行存款支付。
借：專項儲備——安全生產費 10
貸：銀行存款 10
（3）2012年6月份購入一批需要安裝的用于改造和完善礦井瓦斯抽采等安全防護設備，取得增值稅專用發票注明價款為2 000萬元，增值稅為340萬元，立即投入安裝，安裝中應付安裝人員薪酬30萬元。
借：在建工程 2 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 340
貸：銀行存款 2 340
借：在建工程 30
貸：應付職工薪酬 30
（4）2012年7月份安裝完畢達到預定可使用狀態。
借：固定資產 2 030
貸：在建工程 2 030
借：專項儲備——安全生產費 2 030
貸：累計折舊 2 030
【思考問題】資產負債表“固定資產”項目列報金額＝0；“專項儲備”項目列報金額＝2 000＋ 1 000－10－2 030＝960（萬元）。
2.出包方式建造固定資產
企業以出包方式建造固定資產,其成本由建造該項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成,包括發生的建筑工程支出、安裝工程支出、以及需分攤計入各固定資產價值的待攤支出。
（1）待攤支出是指在建設期間發生的,不能直接計入某項固定資產價值、而應由所建造固定資產共同負擔的相關費用,包括為建造工程發生的管理費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監理費、應負擔的稅金、符合資本化條件的借款費用、建設期間發生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失,以及負荷聯合試車費等。
（2）出包工程的賬務處理
在建工程達到預定可使用狀態時,首先計算分配待攤支出,其次,計算確定已完工的固定資產成本。
待攤支出的分配率可按下列公式計算:
待攤支出分配率＝累計發生的待攤支出/（建筑工程支出＋安裝工程支出）
建筑工程應分配的待攤支出＝建筑工程支出×分配率
安裝工程應分配的待攤支出＝安裝工程支出×分配率
【例題·計算題】甲公司經當地有關部門批準,新建一個火電廠。建造的火電廠由3個單項工程組成,包括建造發電車間、冷卻塔以及安裝發電設備。2011年2月1日,甲公司與乙公司簽訂合同,將該項目出包給乙公司承建。根據雙方簽訂的合同,建造發電車間的價款為500萬元,建造冷卻塔的價款為300萬元,安裝發電設備需支付安裝費用50萬元。建造期間發生的有關事項如下:
（1）2011年2月10日,甲公司按合同約定向乙公司預付10%備料款80萬元,其中發電車間50萬元,冷卻塔30萬元。
借：預付賬款 80
貸：銀行存款 80
（2）2011年8月2日,建造發電車間和冷卻塔的工程進度達到50%,甲公司與乙公司辦理工程價款結算400萬元,其中發電車間250萬元,冷卻塔150萬元。甲公司抵扣了預付備料款后,將余款用銀行存款付訖。
借：在建工程——建筑工程（冷卻塔） 150
在建工程——建筑工程（發電車間） 250
貸：銀行存款 320
預付賬款 80
（3）2011年10月8日,甲公司購入需安裝的發電設備,價款總計350萬元，增值稅進項稅額59.5萬元,已用銀行存款付訖。
借：工程物資——發電設備 350
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 59.5
貸：銀行存款 409.5
（4）2012年3月10日,建筑工程主體已完工,甲公司與乙公司辦理工程價款結算400萬元,其中,發電車間250萬元,冷卻塔150萬元。甲公司向乙公司開具了一張期限3個月的商業票據。
借：在建工程——建筑工程（冷卻塔） 150
在建工程——建筑工程（發電車間） 250
貸：應付票據 400
（5）2012年4月1日,甲公司將發電設備運抵現場,交乙公司安裝。
借：在建工程——安裝工程（發電設備） 350
貸：工程物資——發電設備 350
（6）2012年5月10日,發電設備安裝到位,甲公司與乙公司辦理設備安裝價款結算50萬元,款項已支付。
借：在建工程——安裝工程（發電設備） 50
貸：銀行存款 50
（7）工程項目發生管理費、可行性研究費、公證費、監理費共計29萬元,已用銀行存款付訖。
借：在建工程——待攤支出 29
貸：銀行存款 29
（8）2012年5月,進行負荷聯合試車領用本企業材料10萬元,發生其他試車費用5萬元,用銀行存款支付,試車期間取得發電收入20萬元存入銀行。
借：在建工程——待攤支出 15
貸：原材料 10
銀行存款 5
借：銀行存款 20
貸：在建工程——待攤支出 20
（9）2012年6月1日,完成試車,各項指標達到設計要求。
待攤支出分配率＝（29＋15－20）÷（發電車間500＋冷卻塔300＋發電設備400）×100%＝24÷ 1 200×100%＝2%
發電車間應分配的待攤支出＝500×2%＝10（萬元）
冷卻塔應分配的待攤支出＝300×2%＝6（萬元）
發電設備應分配的待攤支出＝400×2%＝8（萬元）
結轉在建工程：
借：在建工程——建筑工程——發電車間 10
在建工程——建筑工程——冷卻塔 6
在建工程——安裝工程——發電設備 8
貸：在建工程——待攤支出 24
計算已完工的固定資產的成本:
發電車間的成本＝500＋10＝510（萬元）
冷卻塔的成本＝300＋6＝306（萬元）
發電設備的成本＝400＋8＝408（萬元）
借：固定資產——發電車間 510
固定資產——冷卻塔 306
固定資產——發電設備 408
貸：在建工程——建筑工程——發電車間 510
在建工程——建筑工程——冷卻塔 306
在建工程——安裝工程——發電設備 408
（三）經營租入固定資產、存在棄置費用的固定資產
1.經營租入固定資產
本章講授的是承租人對經營租賃的處理。
承租人應當將經營租賃的租金在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產成本或當期損益。承租人確認的租金費用，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。
【例題·單選題】2012年1月1日，甲公司從乙租賃公司經營租入一臺辦公設備。租賃合同規定：租賃期開始日為2012年1月1日，租賃期為3年，租金總額為27萬元，第1年末支付租金10萬元，第2年末支付租金9萬元，第3年末支付租金8萬元；租賃期滿，乙租賃公司收回辦公設備。假定甲公司在每年末確認租金費用。2012年確認租金費用（ ）萬元。
A.9
B.10
C.8
D.27
『正確答案』A
『答案解析』確認本年租金費用（10＋9＋8）/3＝9（萬元）。
2.存在棄置費用的固定資產
對于石油天然氣、核電站核設施等，棄置費用的金額較大，按照現值計算確定應計入固定資產原價的金額和相應的預計負債。會計核算時，應在取得固定資產時，按預計棄置費用的現值，借記“固定資產”科目，貸記“預計負債”科目。在該固定資產的使用壽命內，計算確定各期應負擔的利息費用，借記“財務費用”科目，貸記“預計負債”科目。
【例題·單選題】（2011年考題）2010年12月31日，甲公司建造了一座核電站達到預定可使用狀態并投入使用，累計發生的資本化支出為210 000萬元。當日，甲公司預計該核電站在使用壽命屆滿時為恢復環境發生棄置費用10 000萬元，其現值為8 200萬元。該核電站的入賬價值為（ ）萬元。
A.200 000
B.210 000
C.218 200
D.220 000
『正確答案』C
『答案解析』分錄為：
借：固定資產 218 200
貸：在建工程 210 000
預計負債 8 200
【例題·多選題】經國家審批,某企業計劃建造一個核電站,其主體設備核反應堆將會對當地的生態環境產生一定的影響。根據法律規定,企業應在該項設備使用期滿后將其拆除,并對造成的污染進行整治。2011年1月1日,該項設備建造完成并交付使用，建造成本共100 000萬元。預計使用壽命20年,預計棄置費用為1 000萬元。假定折現率（即為實際利率）為10%，（P/S,10%,20）＝0.14864，下列處理正確的有（ ）。
A.2011年1月1日棄置費用的現值為148.64萬元
B.2011年1月1日固定資產入賬價值為100 148.64萬元
C.2011年12月31日應負擔的利息費用14.86萬元
D.2012年12月31日應負擔的利息費用16.35萬元
『正確答案』ABCD
『答案解析』
（1）計算已完工的固定資產的成本
核反應堆屬于特殊行業的特定固定資產,確定其成本時應考慮棄置費用。2011年1月1日棄置費用的現值＝1 000×（P/S,10%,20）＝1 000×0.14864＝148.64（萬元）
固定資產入賬價值＝100 000＋148.64＝100 148.64（萬元）
借：固定資產 100 148.64
貸：在建工程 100 000
預計負債 148.64
（2）2011年12月31日
借：財務費用 14.86（148.64×10%）
貸：預計負債 14.86
（3）2012年12月31日
借：財務費用 16.35[（148.64＋14.86）×10%]
貸：預計負債 16.35
（4）2012年12月31日預計負債余額＝148.64＋14.86＋16.35＝179.85（萬元）
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