2016年中級會計師考試《中級會計實務》核心考點二十六
核心考點：商譽減值測試
吸收合并和控股合并下對于商譽減值的不同處理，吸收合并商譽是?100%納入母公司個別報表，而控股合并是按照持股比例納入母公司合并報表，所以在計提減值時有兩個需要注意的地方：
①減值準備列示的文檔;②減值金額列示的比例。
企業在對包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試時，如與商譽相關的資產組或者資產組組合存在減值跡象的，應當按下列步驟對資產組進行減值測試：
①先對不包含商譽的資產組(或資產組組合，下同)進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。
②再對包含商譽的資產組進行減值測試，比較分攤商譽后資產組的賬面價值與其可收回金額，確認相應的減值損失。
③減值損失金額應當先抵減商譽的賬面價值，再根據其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值和二次分攤。
④減值損失分攤完畢之后，每項資產新的賬面價值不得低于以下三者中的較高者：(1)公允價值減去處置費用后的凈額;(2)未來現金流量現值;(3)零。
與一般資產減值測試的處理一樣，以上資產賬面價值的抵減，也都應當作為各項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。
【具體處理】
商譽的形成有兩種：一種是非同一控制下吸收合并形成的，在個別財務報表中列示;另一種是非同一控制下控股合并形成的，只體現在合并報表中。
1.吸收合并形成的商譽
其金額=合并成本-被合并方可辨認凈資產公允價值
因為是吸收合并，取得的股權是?100%，并且母公司不編制合并報表，母公司的個別報表中不存在長期股權投資項目，而是直接將子公司的資產負債納入母公司個別報表中，所以商譽的減值體現在個別報表中，所以應將全部減值損失沖減商譽金額，商譽不足沖減的沖減相關資產的減值，分錄如下【此分錄為個別報表分錄】：
借：資產減值損失
貸：商譽減值準備
相關資產減值準備
2.控股合并產生的商譽
其金額=合并成本-享有被投資方可辨認凈資產公允價值的份額
因控股合并所形成的商譽是母公司根據其在子公司所擁有的權益而確認的商譽，子公司中歸屬于少數股東的商譽并沒有在合并財務報表中予以確認。因此，在對與商譽相關的資產組或者資產組組合進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括歸屬于少數股東的商譽價值部分，為了使減值測試建立在一致的基礎上，企業應當調整資產組的賬面價值，將歸屬于少數股東權益的商譽包括在內，然后，根據調整后的資產組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資
產組(包括商譽)是否發生了減值。
上述資產組如發生減值的，應當首先抵減商譽的賬面價值，商譽金額不足沖減的，沖減相關資產的減值。但由于根據上述方法計算的商譽減值損失包括了應由少數股東承擔的部分，而少數股東擁有的商譽及其減值損失都不在合并財務報表中反映，因此，應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數股東權益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。相關分錄如下【此分錄為合并報表分錄】：
借：資產減值損失
貸：商譽—商譽減值準備(沖減完全商譽的金額×持股比例)
相關資產減值準備(沖減相關資產的金額，不需要乘以持股比例)
【提示】
減值損失的金額=包含完全商譽的購買日公允價值持續計算的可辨認凈資產的賬面價值-預計的可收回金額
包含完全商譽的購買日公允價值持續計算的可辨認凈資產的賬面價值=購買日公允價值持續計算的可辨認凈資產的賬面價值+完全商譽
其中：
①購買日公允價值持續計算的可辨認凈資產的賬面價值=購買日子公司可辨認凈資產的公允價值+持有股權期間子公司實現的調整后的凈利潤-分配的現金股利±其他權益的變動【體現的是合并報表認可的子公司的一個價值】
②完全商譽的計算
母公司確認的商譽=企業合并成本-合并時取得被購買方可辨認凈資產公允價值份額完全商譽=母公司商譽/母公司持有子公司比例
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