知識點2：資產可收回金額的計量和減值損失的確定
第二節　資產可收回金額的計量和減值損失的確定
一、可收回金額計量的基本要求
減值＝賬面價值－可收回金額
資產的可收回金額，根據其公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。這二者中只要有一個高于賬面價值，就表明資產沒有減值；沒有確鑿證據表明后者會大于前者，就應按前者確定可收回金額。
二、公允價值減去處置費用后凈額的確定
處置費用是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內。
公允價值的確定：第一，銷售協議價；第二，市價；第三，最佳信息。
三、預計未來現金流量現值的確定
本部分應用了大量的財務管理知識。
預計資產未來現金流量的現值，主要應當綜合考慮以下因素：一是資產的預計未來現金流量；二是資產的使用壽命；三是折現率。
（一）資產未來現金流量的預計
1.預計資產未來現金流量的基礎
一般而言，預計現金流量最多涵蓋5年。
2. 未來現金流量的內容
（1）使用過程中的預計現金流入。
（2）使用過程中的預計現金流出（包括為使資產達到預定可使用狀態所發生的現金流出）。
（3）處置資產時的凈現金流量。
3.預計資產未來現金流量應當考慮的因素
（1）以資產的當前狀況為基礎。不考慮將來可能發生的、尚未做出承諾的重組事項或與資產改良有關的預計未來現金流量。但是，未來資產正常的運轉支出，以及已經承諾的重組事項，所影響的現金流量應考慮在內。
（2）不應包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量。籌資活動影響的現金流量與資產正常運轉無關；計算現值的折現率是所得稅之前的，預計現金流量也應是稅前的。
（3）在考慮通貨膨脹的影響時，預計現金流量和確定折現率應保持一致，同時考慮或同時不考慮。
（4）內部轉移價格應當予以調整。若某資產生產的產品按內部轉移價格計量，預計未來現金流量時，應將其調整為“最佳未來價格”（接近于公允價值）。
【2009年考題·多選題】
下列各項中，屬于固定資產減值測試時預計其未來現金流量不應考慮的因素有（　）。
A.與所得稅收付有關的現金流量
B.籌資活動產生的現金流入或者流出
C.與預計固定資產改良有關的未來現金流量
D.與尚未作出承諾的重組事項有關的預計未來現金流量
【正確答案】ABCD
【答案解析】企業預計資產未來現金流量，應當以資產的當前狀況為基礎，因此，不應當以未來狀況為基礎進行預計，選項C與預計固定資產改良有關的未來現金流量，以及選項D與尚未作出承諾的重組事項有關的預計未來現金流量，屬于不應當考慮的因素。
企業預計資產未來現金流量，不應包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量。選項A和選項B屬于不應當考慮的因素。
【2011年考題·單選題】下列關于企業為固定資產減值測試目的預計未來現金流量的表述中，不正確的是（　）
A.預計未來現金流量包括與所得稅相關的現金流量
B.預計未來現金流量應當以固定資產的當前狀況為基礎
C.預計未來現金流量不包括與籌資活動相關現金流量
D.預計未來現金流量不包括與固定資產改良相關的現金流量
【正確答案】A
【答案解析】企業為固定資產減值測試目的預計未來現金流量，不應當包括籌資活動和與所得稅收付有關的現金流量，因此選項A是錯誤的，符合題目要求。
4.預計未來現金流量的方法
預計資產未來現金流量，通常應當根據資產未來每期最有可能產生的現金流量進行預測。它使用單一的預計現金流量和單一的折現率來預計現值。
但在實務中，情況往往帶有很大不確定性，應當采用期望現金流量法，按各種情況的概率加權預計未來現金流量。
（二）折現率的預計
折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。是企業的必要報酬率。
確定折現率時，按先后順序：首先依據資產的市場利率；其次考慮替代利率。
估計替代利率時，可以企業加權平均資金成本、增量借款利率或者其他相關市場借款利率為依據，并適當考慮與資產預計現金流量有關的特定風險、有關政治風險、貨幣風險和價格風險等，以及資產剩余壽命期間的貨幣時間價值和其他相關因素，比如資產未來現金流量金額及其時間的預計離散程度、資產內在不確定性的定價等。
折現率一般只用一個，特殊情況下各期可以不同。
【2008年考題·判斷題】
在資產減值測試中，計算資產未來現金流量現值時所采用的折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。（　）
【正確答案】√
【答案解析】折現率應當是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。是企業的必要報酬率。
（三）未來現金流量現值的確定
資產未來現金流量現值的計算公式如下：　　
資產未來現金流量的現值（PV）＝ ∑[第t年預計資產未來現金流量（NCF t）÷（1+折現率R）t]
【注意】教材【例題】中，2006～2008年的預計現金流量，不應該采用改良影響金額，因為，預計現金流量應考慮的因素有這條：“以資產的當前狀況為基礎預計現金流量” ，當前是2000年末，而改良是5年后會發生的事情。折現系數即利率為15%、期數為1～8期的復利現值系數，查表可得。現值＝現金流量×折現系數。
（四）外幣未來現金流量及其現值的預計
首先，計算外幣未來現金流量現值。如將未來的美元收入，按照美元的折現率，計算現值。
其次，將該外幣現值按照當日的即期匯率折算為記賬本位幣。如把美元的現值，乘以人民幣匯率，計算出人民幣現值。
【注意】：前兩步順序不能顛倒。
最后，與資產公允價值減去處置費用后的凈額以及資產的賬面價值比較，以確定減值。
四、資產減值損失的確定及賬務處理
（一）資產減值損失的確定
減值損失＝賬面價值－可收回金額
賬面價值＝賬面余額－累計折舊（或累計攤銷）－減值準備
資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用，應按新的資產賬面價值作相應調整。
資產減值損失一經確認不得轉回。 資產減值準備在資產處置時予以轉出。
資產負債表中，按賬面價值反映資產金額。
（二）資產減值損失的賬務處理
借：資產減值損失
貸：固定資產減值準備
在建工程減值準備
投資性房地產減值準備
無形資產減值準備
商譽減值準備
長期股權投資減值準備
生產性生物資產減值準備

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