第二節　外幣財務報表折算
知識點1：外幣財務報表折算的一般原則
一、外幣財務報表折算的一般原則
（一）境外經營財務報表的折算
折算前先統一會計期間和會計政策。
1.折算方法
（1）資產負債表中的資產和負債項目，采用資產負債表日的即期匯率（現行匯率）折算；所有者權益項目，采用發生時的即期匯率累計折算（股本、資本公積和盈余公積采用發生時的即期匯率折算累計，未分配利潤采用利潤表折算匯率折算累計）。
舉例：（美元報表）資產1 000 ＝負債400＋權益600
假設期末即期匯率10，權益600按發生時匯率等折算金額為5 000。
（RMB）資產1 000×10≠負債400×10＋權益5 000
資產1 000×10－負債400×10－權益5 000＝1 000。權益必須補差1 000，報表右邊才能等于左邊。該差額即外幣報表折算差額。
外幣報表折算差額＝（資產人民幣金額－負債人民幣金額）－所有者權益（股本＋資本公積＋盈余公積＋未分配利潤）的人民幣金額
＝（ 1 000×10 －400×10 ）－5 000＝1 000
外幣報表折算差額，作為第5個所有者權益項目，排列在資產負債表的“未分配利潤”項目的后面。加上外幣報表折算差額項目之后，資產負債表能夠平衡。
（2）利潤表項目，采用交易發生日的即期匯或即期匯率的近似匯率折算。
【2011年考題·判斷題】外幣賬務報表折算產生的折算差額，應在資產負債表“未分配利潤”項目列示。（　）
【正確答案】×
【答案解析】外幣報表折算差額在資產負債表中作為一個單獨的項目反映，作為第5個所有者權益項目，列示在“未分配利潤”項目的下方。
【2008年考題·判斷題】企業對境外子公司的外幣利潤表進行折算時，可以采用交易發生日即期匯率，也可以采用按照系統合理的方法確定的、與交易日即期匯率近似的匯率。（　）
【正確答案】√
【答案解析】利潤表中的收入和費用項目，采用交易發生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統合理的方法確定的、與交易日即期匯率近似的匯率折算。
【2007年考題·單選題】企業對境外經營的子公司外幣資產負債表折算時，在不考慮其他因素的情況下，下列各項中，應采用交易發生時即期匯率折算的是（　）。
A.存貨
B.固定資產
C.實收資本
D.未分配利潤
【正確答案】C
【答案解析】對于資產負債表中的資產和負債項目，采用資產負債表日的即期匯率折算，所有者權益項目中除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發生時的即期匯率折算。
【例16一14】甲公司的記賬本位幣為人民幣，該公司在英國有一子公司乙公司，乙公司確定的記賬本位幣為英鎊。甲公司擁有乙公司70%的股權，并能夠對乙公司的財務和經營政策實施控制。甲公司采用當期平均匯率折算乙公司利潤表項目。乙公司有關資料如下：
20×8年12月31日的匯率為1英鎊＝9.88人民幣元，20×8年的平均匯率為1英鎊＝12.87人民幣元，實收資本、資本公積發生日的即期匯率為1英鎊＝14.27人民幣元。20×7年12月31日的股本為6 000 000英鎊，折算為人民幣85 620 000元；盈余公積為600 000英鎊，折算為人民幣9 000 000元；未分配利潤為1 400 000英鎊，折算為人民幣21 000 000元，甲、乙兩公司均在年末提取盈余公積，乙公司20×8年提取的盈余公積為700 000英鎊。
【答疑編號：××××針對該題提問】
【正確答案】
（1）利潤表
利潤表項目采用平均匯率12.87折算，即，即期匯率的近似匯率折算。
（2）資產負債表
資產和負債項目采用期末匯率9.88折算。
所有者權益項目：
實收資本＝600×14.27＝8 562（人民幣萬元）
盈余公積＝（截至07年末60萬英鎊）900＋（08年）70×12.87＝1 800.9（人民幣萬元）
未分配利潤＝（截至07年末140萬英鎊）2 100＋（08年）280×12.87＝5 703.6（人民幣萬元）
外幣報表折算差額的計算方法：
外幣報表折算差額＝資產人民幣金額2 030×9.88－負債人民幣金額880×9.88 －所有者權益項目的人民幣金額（股本8 562＋資本公積0＋盈余公積1 800.9＋未分配利潤5 703.6）＝資產20 056.4－負債8 694.4 －所有者權益項目的人民幣金額（股本8 562＋資本公積0＋盈余公積1 800.9＋未分配利潤5 703.6）＝ －4 704.5 （人民幣萬元）。
注意：4個所有者權益項目都是多次折算累計形成的，并不是使用某一單個折算匯率折算所得。
利潤表（簡表）和所有者權益變動表（簡表）見表16-2、表16-3
表16-2　　　　　　　　　　利潤表（簡表）
編制單位：乙公司　　　　　20×8年度　　　　　　　　　單位：人民幣萬元

表16-3　　　　　　所有者權益變動表（簡表）
編制單位：乙公司　　　　　　20×8年度　　　　　　　　　單位：人民幣萬元

資產負債表（簡表）見表16-4。
表16-4　　　　　　　　　　　　資產負債表（簡表）
20×8年12月31日 單位：人民幣萬元

（二）包含境外經營的合并財務報表編制的特別處理
1.少數股東應分擔的外幣報表折算差額，并入少數股東權益列示。
2.實質上構成對境外經營凈投資的外幣貨幣性項目產生的匯兌差額的處理。
假定母公司記賬本位幣為人民幣，境外子公司記賬本位幣為美元。母公司對境外子公司出借的款項（實質上構成對子公司的凈投資），存在兩種情況：一是出借美元；二是出借第三幣種，如歐元。應區分兩種情況處理。
【例題·計算題】中天公司擁有境外子公司A公司70%的股權，中天公司和A公司的記賬本位幣分別是人民幣和美元，對外幣業務按交易發生時的即期匯率折算。2008年7月1日，中天公司向A公司借出200萬美元，實質上構成對其凈投資，當日的即期匯率為1美元＝人民幣7.5元。2008年12月31日，即期匯率為1美元＝人民幣7元。
要求：完成母子公司相關賬務處理和合并報表的抵銷分錄（單位：萬元）。
【正確答案】
（1）母公司的賬務處理
①2008年7月1日母公司出借款項
借：長期應收款——美元（200萬美元）　　　　　1 500
　　貸：銀行存款——美元（200萬美元）　　　　　　1 500
② 2008年12月31日母公司期末匯率調整
調整額＝200×7－1 500＝－100（萬元）
借：財務費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　 100
　　貸：長期應收款——美元　　　　　　　　　　　　 100
（2）子公司的賬務處理
① 2008年7月1日子公司收到款項
借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 200
　　貸：長期應付款　　　　　　　　　　　　　　　　 200
②2008年12月31日子公司無需進行匯率調整。
（3）合并報表抵銷分錄
合并報表抵銷分錄為：
借：外幣報表折算差額　　　　　　　　　　　　　 100（人民幣）
　　貸：財務費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　 100
【例題·計算題】中天公司擁有境外子公司A公司70%的股權，中天公司和A公司的記賬本位幣分別是人民幣和美元，對外幣業務按交易發生時的即期匯率折算。2008年7月1日，中天公司向A公司借出200萬歐元，實質上構成對其凈投資，當日的即期匯率為1歐元＝人民幣12元，1歐元＝美元1.6元。2008年12月31日，即期匯率為1歐元＝人民幣10.5元，1歐元＝1.5美元， 1美元＝人民幣7元。
要求：完成母子公司相關賬務處理和合并報表的抵銷分錄（單位：萬元）。
【正確答案】
（1）母公司的賬務處理
①2008年7月1日母公司出借款項
借：長期應收款——歐元（200萬歐元）　　　　　2 400
　　貸：銀行存款——歐元（200萬歐元）　　　　　　2 400
② 2008年12月31日母公司期末匯率調整
調整額＝200×10.5－2 400＝－300（萬元）
借：財務費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　 300
　　貸：長期應收款——歐元　　　　　　　　　　　　 300
（2）子公司的賬務處理
① 2008年7月1日子公司收到款項
借：銀行存款——歐元（200萬歐元）　　　　　　 320
　　貸：長期應付款——歐元（200萬歐元）　　　　　320
②2008年12月31日子公司進行匯率調整
調整額＝200×1.5－320＝－20（萬美元）
借：長期應付款——歐元　　　　　　　　　　　　 20
　　貸：財務費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　 20
（3）合并報表抵銷分錄
母公司期末匯兌損失為300萬元人民幣；子公司期末匯兌收益為20萬美元，折合人民幣為140（20×7）萬元人民幣。二者抵銷后的差額為匯兌損失160萬元人民幣。
合并報表抵銷分錄為：
借：外幣報表折算差額　　　　　　　　　　　　　160（人民幣萬元）
　　貸：財務費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　160
知識點2：境外經營的處置
二、境外經營的處置
境外經營處置時，在合并報表中，應將外幣報表折算差額轉入處置當期損益（即財務費用——匯兌差額）。從外幣財務報表折算差額余額（正數為貸方余額；負數為借方余額）的反方向轉出：
借：財務費用——匯兌差額
　　貸：外幣報表折算差額
或相反的抵銷分錄。
部分處置境外經營的，應當按比例結轉外幣財務報表折算差額。
【2010年考題·單選題】下列關于外幣財務報表折算的表述中，不正確的是（　）。
A.資產和負債項目應當采用資產負債表日的即期匯率進行折算
B.所有者權益項目，除“未分配利潤”項目外，其他項目均應采用發生時的即期匯率進行折算
C.利潤表中的收入和費用項目，應當采用交易發生日的即期匯率折算，也可以采用與交易發生日即期匯率近似的匯率進行折算
D.在部分處置境外經營時，應將資產負債表中所有者權益項目下列示的、與境外經營相關的全部外幣財務報表折算差額轉入當期損益
【正確答案】D
【答案解析】企業在處置境外經營時，應當將資產負債表中所有者權益項目下列示的、與該境外經營相關的外幣財務報表折算差額，自所有者權益項目轉入處置當期損益；部分處置境外經營的，應當按處置的比例計算處置部分的外幣財務報表折算差額，轉入處置當期損益。

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