知識(shí)點(diǎn)2：民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)
第二部分 民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)
一、民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)（第一節(jié)）
民間非營(yíng)利組織，是指不以營(yíng)利為目的，主要開(kāi)展各種志愿性的公益或互益活動(dòng)的非政府的社會(huì)組織。
民間非營(yíng)利組織主要分布在以下領(lǐng)域：環(huán)境保護(hù)方面（如中華環(huán)境保護(hù)基金會(huì)、自然之友等）、扶貧發(fā)展方面（如中國(guó)扶貧基金會(huì)等）、權(quán)益保護(hù)方面（如婦聯(lián)、殘聯(lián)、中國(guó)青少年發(fā)展基金會(huì)等）、慈善救濟(jì)方面（如宋慶齡基金會(huì)等）、宗教場(chǎng)所方面（如少林寺）等。
我國(guó)民間非營(yíng)利組織的特點(diǎn)
我國(guó)由于政治體制等方面的原因，目前幾乎沒(méi)有典型的西方意義上非營(yíng)利組織。我們所熟知的婦聯(lián)、殘聯(lián)、中國(guó)貿(mào)促會(huì)和對(duì)外友協(xié)等組織實(shí)際上都是有政府背景的半官方社會(huì)組織。這些組織從雇員到資金來(lái)源都有很深的官方背景。
（一）民間非營(yíng)利性組織的特征
1.該組織不以營(yíng)利為目的；
2.資源提供者向該組織投入資源不取得經(jīng)濟(jì)回報(bào)；
3.資源提供者不享有該組織的所有權(quán)。
（二）民間非營(yíng)利性組織的一般會(huì)計(jì)原則
注意與企業(yè)會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)的對(duì)比。
會(huì)計(jì)基本假設(shè)：會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量
會(huì)計(jì)目標(biāo)：滿(mǎn)足會(huì)計(jì)信息使用者的信息需要（類(lèi)似決策有用觀，與事業(yè)單位不同）
會(huì)計(jì)基礎(chǔ)：權(quán)責(zé)發(fā)生制
會(huì)計(jì)核算原則：相關(guān)性、實(shí)質(zhì)重于形式、一貫性、可比性、及時(shí)性、可理解性、配比性、實(shí)際成本、謹(jǐn)慎性、區(qū)分費(fèi)用性支出與資本性支出、重要性等。
計(jì)量屬性：實(shí)際成本（歷史成本）計(jì)量，特殊業(yè)務(wù)采用公允價(jià)值等計(jì)量屬性。
（三）民間非營(yíng)利性組織的會(huì)計(jì)要素
會(huì)計(jì)要素：資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用
沒(méi)有利潤(rùn)要素。
凈資產(chǎn)≠所有者權(quán)益，凈資產(chǎn)不稱(chēng)為“所有者權(quán)益”，民間非營(yíng)利性組織沒(méi)有所有者?！百M(fèi)用”要素不像事業(yè)單位叫“支出”，因?yàn)槭菣?quán)責(zé)發(fā)生制。
會(huì)計(jì)恒等式：資產(chǎn)－負(fù)債＝凈資產(chǎn)，收入－費(fèi)用＝凈資產(chǎn)變動(dòng)額
（四）民間非營(yíng)利性組織的財(cái)務(wù)報(bào)告
民間非營(yíng)利性組織的會(huì)計(jì)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動(dòng)表和現(xiàn)金流量表三張基本報(bào)表，以及附注和財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書(shū)。
二、民間非營(yíng)利組織特定業(yè)務(wù)的核算（第三節(jié)）
（一）捐贈(zèng)收入
根據(jù)捐贈(zèng)人是否對(duì)捐贈(zèng)資產(chǎn)的使用設(shè)置限制（時(shí)間限制或用途限制），捐贈(zèng)收入?yún)^(qū)分為限定性捐贈(zèng)收入和非限定性捐贈(zèng)收入?？颇吭O(shè)置：
捐贈(zèng)收入——限定性收入
——非限定性收入
捐贈(zèng)承諾不等于捐贈(zèng)，不滿(mǎn)足收入的確認(rèn)條件，不應(yīng)確認(rèn)，附注披露。
勞務(wù)捐贈(zèng)不確認(rèn)，附注披露。
【2011年考題?多選題】下列各項(xiàng)中，屬于民間非營(yíng)利組織應(yīng)確認(rèn)為捐贈(zèng)收入的有（ ）。
A.接受勞務(wù)捐贈(zèng)
B.接受有價(jià)證券捐贈(zèng)
C.接受公用房捐贈(zèng)
D.接受貨幣資金捐贈(zèng)
【正確答案】BCD
【答案解析】非營(yíng)利組織對(duì)于捐贈(zèng)承諾和勞務(wù)捐贈(zèng)，不予以確認(rèn)，但應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露。所以選項(xiàng)A不應(yīng)該確認(rèn)為捐贈(zèng)收入。
捐贈(zèng)收入的會(huì)計(jì)處理
（1）接受捐贈(zèng)時(shí)
借：銀行存款等
貸：捐贈(zèng)收入——限定性收入或非限定性收入
附有償還捐贈(zèng)條件的，按需償還金額：
借：管理費(fèi)用
貸：其他應(yīng)付款等
（2）限制條件解除時(shí)
借：捐贈(zèng)收入——限定性收入（減少）
貸：捐贈(zèng)收入——非限定性收入（增加）
（3）期末轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)
借：捐贈(zèng)收入——限定性收入
貸：限定性?xún)糍Y產(chǎn)
借：捐贈(zèng)收入——非限定性收入
貸：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
注：沒(méi)有本年利潤(rùn)、利潤(rùn)分配等類(lèi)似的過(guò)渡程序，收入直接轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)。
【例20－8】中，捐贈(zèng)收入應(yīng)用于某項(xiàng)學(xué)術(shù)課題，屬于限定性收入；【例20－9】中，簽訂捐贈(zèng)協(xié)議時(shí)屬于捐贈(zèng)承諾，不予以確認(rèn)，等到7月31日實(shí)際收到捐贈(zèng)款項(xiàng)時(shí)，再確認(rèn)捐贈(zèng)收入。
【例20－10】20×9年8月24日，某基金會(huì)與某乙企業(yè)簽訂了一份捐贈(zèng)協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，乙企業(yè)將向該基金會(huì)捐贈(zèng)180 000元，其中160 000元用于資助貧困地區(qū)的兒童；20 000元用于此次捐贈(zèng)活動(dòng)的管理，款項(xiàng)將在協(xié)議簽訂后的20日內(nèi)匯至該基金會(huì)銀行賬戶(hù)。根據(jù)此協(xié)議，20×9年9月12日，該基金會(huì)收到了乙企業(yè)捐贈(zèng)的款項(xiàng)180 000元。20×9年10月9日，該基金會(huì)將160 000元轉(zhuǎn)贈(zèng)給數(shù)家貧困地區(qū)的小學(xué)，并發(fā)生了18 000元的管理費(fèi)用。20×9年10月14日，該基金會(huì)與乙企業(yè)簽訂了一份補(bǔ)充協(xié)議，協(xié)議規(guī)定，此次捐贈(zèng)活動(dòng)結(jié)余的2 000元由該基金會(huì)自由支配。該基金會(huì)的賬務(wù)處理如下：
『正確答案』
2009年8月24日簽訂捐贈(zèng)協(xié)議時(shí)屬于捐贈(zèng)承諾，無(wú)需進(jìn)行賬務(wù)處理。
2009年9月12日收到捐贈(zèng)款項(xiàng)時(shí)：
借：銀行存款 180 000
貸：捐贈(zèng)收入——限定性收入 180 000
2009年10月9日發(fā)生業(yè)務(wù)活動(dòng)成本：
借：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本——捐贈(zèng)款 160 000
——管理費(fèi)用 18 000
貸：銀行存款 178 000
2009年10月14日解除限制：
借：捐贈(zèng)收入——限定性收入 2 000
貸：捐贈(zèng)收入——非限定性收入 2 000
【例20－12】，是捐贈(zèng)收入期末轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)的例子，根據(jù)限定性分別結(jié)轉(zhuǎn)。
（二）會(huì)費(fèi)收入
會(huì)費(fèi)收入一般屬于非限定性收入。除非資產(chǎn)提供者對(duì)資產(chǎn)的使用設(shè)置了限制。
（1）一般收到會(huì)費(fèi)款項(xiàng)時(shí)：
借：銀行存款、現(xiàn)金等
貸：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入
收到限定性會(huì)費(fèi)款項(xiàng)時(shí)：
借：銀行存款、現(xiàn)金等
貸：會(huì)費(fèi)收入——限定性收入
（2）期末轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)
借：會(huì)費(fèi)收入——限定性收入
貸：限定性?xún)糍Y產(chǎn)
借：會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入
貸：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
【例20－14】某社會(huì)團(tuán)體按照會(huì)員代表大會(huì)通過(guò)的會(huì)費(fèi)收繳辦法的規(guī)定，該社會(huì)團(tuán)體的個(gè)人會(huì)員應(yīng)當(dāng)每年繳納450元會(huì)費(fèi)，每年度會(huì)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度1月1日至12月31日繳納。假設(shè)20×9年1月1日，該社會(huì)團(tuán)體收到某個(gè)人通過(guò)郵局匯款支付的會(huì)費(fèi)1 800元，該個(gè)人說(shuō)明此款項(xiàng)是支付20×9年、2×10年、2×11年和2×12年四個(gè)年度的會(huì)費(fèi)。該社會(huì)團(tuán)體的賬務(wù)處理如下：
『正確答案』
借：現(xiàn)金 1 800
貸：預(yù)收賬款 1 350
會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入 450
『答案解析』收到某個(gè)人會(huì)員交來(lái)的當(dāng)年的會(huì)費(fèi)以及未來(lái)三年的會(huì)費(fèi)，當(dāng)年的部分確認(rèn)為會(huì)費(fèi)收入；未來(lái)三年的會(huì)費(fèi)記為預(yù)收賬款，不確認(rèn)收入，體現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。
民間非營(yíng)利組織一共有七種收入，除了捐贈(zèng)收入和會(huì)費(fèi)收入之外，還有五種：
提供服務(wù)收入——一般為非限定性收入
政府補(bǔ)助收入——非限定性收入或限定性收入
商品銷(xiāo)售收入——一般為非限定性收入
投資收益——一般為非限定性收入
其他收入——一般為非限定性收入
這七種收入中，提供服務(wù)收入和商品銷(xiāo)售收入屬于交換交易收入，其他屬于非交換交易收入。
（三）業(yè)務(wù)活動(dòng)成本
業(yè)務(wù)活動(dòng)成本是指民間非營(yíng)利組織為了開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)所發(fā)生的直接成本和直接費(fèi)用。
民間非營(yíng)利組織的活動(dòng)一共分為三種：業(yè)務(wù)活動(dòng)、管理活動(dòng)和籌資活動(dòng)。民間非營(yíng)利組織的費(fèi)用類(lèi)科目一共有四個(gè)：①業(yè)務(wù)活動(dòng)成本；②管理費(fèi)用（職工薪酬、折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)等）；③籌資費(fèi)用（募捐活動(dòng)費(fèi)等）； ④其他費(fèi)用（前三個(gè)之外的費(fèi)用）。
在“業(yè)務(wù)活動(dòng)成本”下設(shè)“專(zhuān)項(xiàng)補(bǔ)助成本”明細(xì)科目，歸集為政府專(zhuān)項(xiàng)資金補(bǔ)助發(fā)生的費(fèi)用。
業(yè)務(wù)活動(dòng)成本的會(huì)計(jì)處理
（1）發(fā)生業(yè)務(wù)活動(dòng)成本
借：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本（相當(dāng)于主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等）
貸：銀行存款、存貨等
（2）期末轉(zhuǎn)入非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
借：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本
注：成本費(fèi)用直接轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)，沒(méi)有本年利潤(rùn)、利潤(rùn)分配等類(lèi)似的過(guò)渡程序。
（四）凈資產(chǎn)的核算
民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)，分為限定性?xún)糍Y產(chǎn)和非限定性?xún)糍Y產(chǎn)。
1.限定性?xún)糍Y產(chǎn)
限定性?xún)糍Y產(chǎn)的界定：
第一，作出限制的主體。作出限制的主體有兩類(lèi)：一是法律法規(guī)，二是資源提供者。民間非營(yíng)利組織的董事會(huì)等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)作出限制，不屬于本章所說(shuō)的“限定性”。本章的“限定性”是指民間非營(yíng)利組織自身無(wú)法撤銷(xiāo)或變更的限制。
第二，限制的類(lèi)型。限制的類(lèi)型有兩種：一是時(shí)間限制（資產(chǎn)只能在特定時(shí)間范圍內(nèi)使用或永久不得使用），二是用途限制（資產(chǎn)只能用于特定用途）。
第三，該“限制”比非營(yíng)利組織的宗旨、目的或章程等更為具體。
第四，資源提供者沒(méi)有作出明確規(guī)定“限制”，但當(dāng)時(shí)的情形足以推定資產(chǎn)的限制。
第五，對(duì)特定資產(chǎn)的限制，最終會(huì)影響凈資產(chǎn)的使用。
限定性?xún)糍Y產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
（1）期末結(jié)轉(zhuǎn)限定性收入
借：捐贈(zèng)收入——限定性收入
政府補(bǔ)助收入——限定性收入
貸：限定性?xún)糍Y產(chǎn)
（2）限定性?xún)糍Y產(chǎn)的重分類(lèi)
限定性?xún)糍Y產(chǎn)限制解除時(shí)：
借：限定性?xún)糍Y產(chǎn)
貸：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
限定性?xún)糍Y產(chǎn)限制的解除
（1）所限定凈資產(chǎn)的限制時(shí)間已經(jīng)到期；
（2）所限定凈資產(chǎn)規(guī)定的用途已經(jīng)實(shí)現(xiàn)（或者目的已經(jīng)達(dá)到）；
（3）資源提供者或法律法規(guī)撤銷(xiāo)了所設(shè)置的限制。
（4）受到多項(xiàng)限制的凈資產(chǎn)，只有當(dāng)最后一項(xiàng)限制解除時(shí)，才能認(rèn)為其限制已解除。
【例20－18】20×9年11月5日，某捐資舉辦的民辦學(xué)校獲得一筆23 000元的捐款，捐款人要求將款項(xiàng)用于獎(jiǎng)勵(lì)該校2×10年度科研競(jìng)賽的前十名學(xué)生。
學(xué)校2009年收到捐贈(zèng)款時(shí)屬于限制性收入或限制性?xún)糍Y產(chǎn)，但在2010年一旦把捐贈(zèng)款獎(jiǎng)勵(lì)給學(xué)生，意味著所限定資產(chǎn)的用途已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，則捐贈(zèng)款形成的凈資產(chǎn)的限制就已解除，應(yīng)轉(zhuǎn)入非限定性?xún)糍Y產(chǎn)。
『正確答案』
賬務(wù)處理如下：
（1）20×9年11月5日，收到捐款
借：銀行存款 23 000
貸：捐贈(zèng)收入——限定性收入 23 000
（2）20×9年12月31日，將捐贈(zèng)收入結(jié)轉(zhuǎn)限定性?xún)糍Y產(chǎn)
借：捐贈(zèng)收入——限定性收入 23 000
貸：限定性?xún)糍Y產(chǎn) 23 000
2.非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
非限定性?xún)糍Y產(chǎn)是資源提供者沒(méi)有設(shè)置限制的資產(chǎn)，以及按等價(jià)交換原則銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)形成的凈資產(chǎn)。
非限定性?xún)糍Y產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
（1）期末結(jié)轉(zhuǎn)非限定收入和成本費(fèi)用項(xiàng)目
①期末結(jié)轉(zhuǎn)非限定性收入
借：捐贈(zèng)收入——非限定性收入
會(huì)費(fèi)收入——非限定性收入
提供服務(wù)收入——非限定性收入
政府補(bǔ)助收入——非限定性收入
商品銷(xiāo)售收入——非限定性收入
投資收益——非限定性收入
其他收入——非限定性收入
貸：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
②期末結(jié)轉(zhuǎn)成本費(fèi)用項(xiàng)目
借：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
貸：業(yè)務(wù)活動(dòng)成本
管理費(fèi)用
籌資費(fèi)用
其他費(fèi)用
（2）非限定性?xún)糍Y產(chǎn)的重分類(lèi)
資源提供者或法律法規(guī)對(duì)以前沒(méi)有限制的資產(chǎn)增設(shè)限制，應(yīng)將非限定性?xún)糍Y產(chǎn)轉(zhuǎn)入限定性?xún)糍Y產(chǎn)。借記非限定性?xún)糍Y產(chǎn)，貸記限定性?xún)糍Y產(chǎn)。
（3）調(diào)整以前期間非限定性收入費(fèi)用項(xiàng)目
調(diào)整以前期間的非限定性收入或費(fèi)用項(xiàng)目，可能一方面要調(diào)整資產(chǎn)或負(fù)債，另一方面要調(diào)整非限定性?xún)糍Y產(chǎn)。
【例20－22】2009年5月16日，某基金會(huì)發(fā)現(xiàn)上一年度的一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)6 000元未記錄。該基金會(huì)應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整2008年度業(yè)務(wù)活動(dòng)中的管理費(fèi)用（調(diào)增6 000元），減少非限定性?xún)糍Y產(chǎn)期初數(shù)6 000元。則追溯調(diào)整賬務(wù)處理為：
『正確答案』
補(bǔ)記2008年無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)6 000元：
借：管理費(fèi)用 6 000
貸：無(wú)形資產(chǎn) 6 000
2008年12月31日轉(zhuǎn)入非限定性?xún)糍Y產(chǎn)
借：非限定性?xún)糍Y產(chǎn) 6 000
貸：管理費(fèi)用 6 000
直接調(diào)整補(bǔ)記的結(jié)果：
借：非限定性?xún)糍Y產(chǎn)（期初數(shù)） 6 000
貸：無(wú)形資產(chǎn) 6 000
事業(yè)單位會(huì)計(jì)與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)對(duì)比
（1）事業(yè)單位的凈資產(chǎn)科目為事業(yè)基金、固定基金和專(zhuān)用基金；非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)科目為限定性?xún)糍Y產(chǎn)和非限定性?xún)糍Y產(chǎn)。
（2）事業(yè)單位會(huì)計(jì)有事業(yè)結(jié)余、經(jīng)營(yíng)結(jié)余和結(jié)余分配等類(lèi)似“利潤(rùn)” 類(lèi)科目，而非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)徹底沒(méi)有“利潤(rùn)”類(lèi)科目，收入和費(fèi)用直接計(jì)入凈資產(chǎn)，也不涉及“利潤(rùn)”分配。
（3）事業(yè)單位的固定資產(chǎn)不計(jì)折舊；而非營(yíng)利組織要計(jì)折舊。
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