考點四：政府補助收入
（一）政府補助的概念
政府補助是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業所有者投入的資本。
1.政府補助具有以下特征：
（1）政府補助是無償的，政府向企業提供補助屬于非互惠交易，政府并不因此而享有企業的所有權，企業未來也不需要償還。無償性是政府補助的基本特征。
（2）政府補助通常附有條件，主要包括政策條件和使用條件。
（3）政府補助不包括政府的資本性投入
政府如以企業所有者身份向企業投入資本，享有企業相應的所有權，企業有義務向投資者分配利潤，政府與企業之間是投資者與被投資者的關系，屬于互惠交易。財政撥入的投資補助等專項撥款中，相關政策明確規定作為“資本公積”處理的部分，不屬于政府補助，也屬于資本性投入的性質。政府的資本性投入無論采用何種形式，均不屬于政府補助的范疇。
2.政府補助的主要形式
（1）財政撥款，是政府為了支持企業而無償撥付的款項。
（2）財政貼息。
（3）稅收返還，包括先征后返的所得稅和先征后退、即征即退的流轉稅，包括增值稅、消費稅和營業稅等。實務中，還存在稅收獎勵的情況，若采用先據實征收、再以現金返還的方式，在本質上也屬于稅收返還。
除了稅收返還之外，稅收優惠還包括直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式。這類稅收優惠體現了政府導向，但政府并未直接向企業無償提供資產，因此不作為企業會計準則規范的政府補助處理。
【例題·單選題】（2011年考題）下列各項中，不屬于政府補助的是（　）。
A.收到的財政貼息
B.收到先征后返的增值稅
C.收到政府作為資本性投入的財政撥款
D.收到政府為支持企業技術創新無償撥款付的款項
『正確答案』C
『答案解析』政府補助不包括資本性投入。
（二）與資產相關政府補助的會計核算
與資產相關的政府補助，是指企業取得的、用于構建或以其他方式形成長期資產的政府補助。
企業取得與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，然后自相關資產可供使用時起，在該項資產使用壽命內平均分配，計入當期營業外收入。這里需要說明兩點：
1.遞延收益分配的起點
起點是“相關資產可供使用時”，對于應計提折舊或攤銷的長期資產，即為資產開始折舊或攤銷的時點。
2.遞延收益分配的終點
終點是“資產使用壽命結束或資產被處置時（孰早）”。相關資產在使用壽命結束前被處置（出售、轉讓、報廢等），尚未分配的遞延收益余額應當一次性轉入資產處置當期的收益，不再予以遞延。
【例題·計算題】2010年3月1日，政府撥付A公司1 000萬元財政撥款（同日到賬），要求用于購買大型科研設備1臺；并規定若有結余，留歸公司自行支配。2010年4月1日，A公司購入大型設備，以銀行存款支付實際成本為960萬元，同日采用出包方式委托丙公司開始安裝。2010年6月30日安裝完畢，工程完工后，收到有關工程結算單據，實際安裝費用40萬元，以銀行存款支付。同日交付研發新產品的部門使用，使用壽命為5年，預計凈殘值為40萬元，采用年數總和法計提的年折舊額。2012年6月30日，A公司出售了這臺設備，取得價款700萬元。
要求：
（1）編制2010年3月1日實際收到財政撥款的會計分錄。
（2）編制2010年4月1日購入設備的會計分錄。
（3）編制2010年6月30日安裝完畢的會計分錄。
（4）計算并編制2010年計提年折舊額的會計分錄。
（5）計算并編制2010年分配遞延收益的會計分錄。
（6）計算2012年6月30日累計折舊額和遞延收益累計攤銷。
（7）編制2012年6月30日出售設備的會計分錄。
『正確答案』
（1）編制2010年3月1日實際收到財政撥款的會計分錄。
借：銀行存款　　　　　　1 000
　　貸：遞延收益　　　　　　1 000
（2）編制2010年4月1日購入設備的會計分錄。
借：在建工程　　　　　　　960
　　貸：銀行存款　　　　　　　960
（3）編制2010年6月30日安裝完畢的會計分錄。
借：在建工程　　　　　　　 40
　　貸：銀行存款　　　　　　　 40
借：固定資產　　　　　　1 000
　　貸：在建工程　　　　　　1 000
（4）計算并編制2010年計提年折舊額的會計分錄。
2010年計提的年折舊額＝（1 000-40）×5/15÷2＝160（萬元）
借：研發支出　　　　　　　160
　　貸：累計折舊　　　　　　　160
（5）計算并編制2010年分配遞延收益的會計分錄。
借：遞延收益　　　　　　　100（1 000÷5÷2）
　　貸：營業外收入　　　　　　100
（6）計算2012年6月30日累計折舊額和遞延收益累計攤銷。
累計折舊額＝（1 000-40）×5/15+（1 000-40）×4/15＝576（萬元）
遞延收益累計攤銷＝1 000÷5×2＝400（萬元）
（7）編制2012年6月30日出售設備的會計分錄。
借：固定資產清理　　　　　424
　　累計折舊　　　　　　　576
　　貸：固定資產　　　　　　1 000
借：銀行存款　　　　　　　700
　　貸：固定資產清理　　　　　700
借：固定資產清理　　　　　276
　　貸：營業外收入　　　　　　276
借：遞延收益　　　　　　　600（1 000-400）
　　貸：營業外收入　　　　　　600
【例題·計算題】2011年1月1日，B企業為建造一項環保用固定資產向銀行專門借款1 000萬元，期限2年，年利率為6%，每年年末付息。當年1月1日，B企業向當地政府提出財政貼息申請。2011年1月1日支付工程款1 000萬元。經審核，當地政府批準按照實際貸款額1 000萬元給與B企業年利率3%的財政貼息，共計60萬元（1 000×3%×2），分兩次支付。2011年6月15日，第一筆財政貼息資金30萬元到賬。2011年12月31日，工程完工，支付工程余款為500萬元。該固定資產預計使用壽命10年，采用直線法計提折舊，不考慮凈殘值。此外第二筆財政貼息資金30萬元到賬。
『正確答案』
（1）2011年1月1日取得長期借款
借：銀行存款 　　　　　 1 000
　　貸：長期借款 　　　　　 1 000
（2）2011年6月15日實際收到財政貼息，確認政府補助：
借：銀行存款　　　　　　 　30
　　貸：遞延收益 　　　　　　　30
（3）2011年12月31日實際收到財政貼息，確認政府補助：
借：銀行存款　　　　　　 　30
　　貸：遞延收益　　　　　　　 30
（4）2011年12月31日計提長期借款利息
借：在建工程　　　　　　　 60（1 000×6%）
　　貸：應付利息　　　　　　　 60
（5）支付利息
借：應付利息　　　　　　 　60
　　貸：銀行存款　　　　　　　 60
（6）計算2011年12月31日該固定資產的成本
固定資產的成本＝1 000＋500＋60＝1 560（萬元）
（7）2012年1月開始計提折舊和分配遞延收益
借：管理費用 　　　　　　　13（1 560/10÷12）
　　貸：累計折舊 　　　　　　　13
借：遞延收益　　　　　　　0.5（60/10÷12）
　　貸：營業外收入 　　　　　 0.5
【例題·判斷題】企業取得與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在該項資產使用壽命內分期計入當期損益。（?。?
『正確答案』√
（三）與收益相關的政府補助
與收益相關的政府補助，用于補償企業以后期間費用或損失的，在取得時先確認為遞延收益，然后在確認相關費用的期間計入當期營業外收入；用于補償企業已發生費用或損失的，取得時直接計入當期營業外收入。
在有些情況下，企業可能不容易分清與收益相關的政府補助是用于補償已發生費用，還是用于補償以后將發生的費用。根據重要性原則，企業通常可以將與收益相關的政府補助直接計入當期營業外收入，對于金額較大的補助，可以分期計入營業外收入。
【例題·判斷題】（2011年考題）與收益相關的政府補助，應在其補償的相關費用或損失發生的期間計入損益。 （　）
『正確答案』√
【例題·計算題】甲企業生產一種產品，按照國家相關規定，該企業的這種產品適用增值稅先征后返政策，即先按規定征收增值稅，然后按實際繳納增值稅稅額返還70%。2011年1月，該企業實際繳納增值稅稅額100萬元。2011年2月，該企業實際收到返還的增值稅稅額70萬元。
『正確答案』
借：銀行存款　　　　　 　70
　　貸：營業外收入 　　　　　70
【例題·單選題】乙企業為一家儲備糧企業，2011年實際糧食儲備量10 000萬斤。根據國家有關規定，財政部門按照企業的實際儲備量給與每斤0.039元的糧食保管費補貼，于每個季度初支付。乙企業的2011年1月初收到財政撥付的補貼款，則2011年1月確認的營業外收入為（?。┤f元。
A.390
B.130
C.260
D.0
『正確答案』B
『答案解析』
借：銀行存款　　　　　　390（10 000×0.039）
　　貸：遞延收益　　　　　　390
借：遞延收益　　　　　　130（390÷3）
　　貸：營業外收入　　　　　130
（2月和3月的會計分錄同上）
【例題·多選題】按照相關規定，糧食儲備企業需要根據有關主管部門每季度下達的輪換計劃出售陳糧，同時購入新糧。為彌補糧食儲備企業發生的輪換費用。財政部門按照輪換計劃中規定的輪換量支付給企業0.02元／斤的輪換費補貼。假設按照輪換計劃，丙企業需要在2010年第一季度輪換儲備糧12 000萬斤，款項尚未收到。則2011年1月丙企業正確的會計處理是（　）。
A.1月初確認遞延收益240萬元
B.1月底確認營業外收入80萬元
C.1月底未分配的遞延收益余額160萬元
D.1月底未分配的遞延收益余額320萬元
『正確答案』ABC
『答案解析』　　
借：其他應收款　　　　　240（12 000×0.02）
　　貸：遞延收益　　　　　　240
將補償1月份保管費的補貼計入當期收益：
借：遞延收益　　　　　　 80（240÷3）
　　貸：營業外收入　　　　　 80
1月底未分配的遞延收益余額＝240－80＝160（萬元）
（2月和3月的會計分錄同上）
【例題·計算題】2011年4月1日，丁糧食企業為購買儲備糧從國家農發行借款2 000萬元，3個月，同期銀行貸款利率為6%。自2011年4月開始，財政部門于每季度初，按照丁企業的實際貸款額和貸款利率撥付丁企業貸款利息，丁企業收到財政部門撥付的利息后再支付給銀行。
『正確答案』
（1）2011年4月1日取得借款
借：銀行存款　　　　　　　2 000
　　貸：短期借款　　　　　　　2 000
（2）2011年4月，實際收到財政貼息30萬元時：
借：銀行存款　　　　　　　　 30（2 000×6%÷4）
　　貸：遞延收益　　　　　　　　 30
（3）2011年4月份將補貼計入當期收益：
借：遞延收益　　　　　　　　 10（30÷3）
　　貸：營業外收入　　　　　　　 10
借：財務費用 　　　　　　　　10（2 000×6%÷12）
　　貸：應付利息 　　　　　　　　10
（4）2011年5月和6月的會計分錄同上
（5）2011年6月末
借：應付利息 　　　　　　　　30
　　貸：銀行存款 　　　　　　　　30
【例題·單選題】（2010年）某企業收到用于補償已發生費用的政府補助，應在取得時計入（?。?。
A.遞延收益
B.營業外收入
C.資本公積
D.其他業務收入
『正確答案』B
『答案解析』本題考核政府補助的核算。收到的政府補助如果用于補償已經發生的支出，應該記入營業外收入，不通過遞延收益核算。
【例題·單選題】（2007年）企業取得與收益相關的政府補助，用于補償已發生相關費用的，直接計入補償當期的（?。?。
A.資本公積
B.營業外收入
C.其他業務收入
D.主營業務收入
『正確答案』B
『答案解析』企業取得與收益相關的政府補助，用于補償已發生相關費用的，應該直接計入補償當期的營業外收入。
（四）與資產和收益均相關的政府補助
企業取得這類政府補助時，需要將其分解為與資產相關的部分和與收益相關的部分，分別進行會計處理。確實難以區分的，企業可以將整項政府補助歸類為與收益相關的政府補助，視情況不同計入當期損益，或者在項目期內分期確認為當期收益。
【例題·計算題】A公司2009年12月申請某國家級研發補貼。申報書中的有關內容如下：本公司于2009年1月啟動×開發項目，預計總投資1 800萬元、為期3年，已投入資金600萬元。項目還需新增投資1 200萬元，計劃自籌資金600萬元、申請財政撥款600萬元。
2010年1月1日，主管部門批準了A公司的申報，簽訂的補貼協議規定：批準A公司補貼申請，共補貼款項600萬元，分兩次撥付。合同簽訂日撥付300萬元，結項驗收時支付300萬元（如果不能通過驗收，則不支付第二筆款項）?！　?
『正確答案』
（1）2010年1月1日，實際收到撥款300萬元：
借：銀行存款　　　　　　　　300
　　貸：遞延收益　　　　　　　　300
（2）自2010年1月1日至2012年1月1日，每個資產負債表日，分配遞延收益（假設按年分配）：
借：遞延收益　　　　　　　　150（300/2）
　　貸：營業外收入　　　　　　　150
（3）2012年項目完工，假設通過驗收，實際收到撥付300萬元：
借：銀行存款　　　　　　　　300
　　貸：營業外收入　　　　　　　300

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