備考指導(dǎo)五、長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)
1.租賃及其分類
●租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。
●承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。
○融資租賃：與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租人的租賃；
○經(jīng)營(yíng)租賃：融資租賃之外的租賃。
●滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。
（1）在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
（2）承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。≤25%
（3）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。≥75%
（4）就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；（就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。）≥90%
注意：最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
最低租賃付款額的內(nèi)容：
（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。
2.承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理
（1）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理
●在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。
注意：上圖中假定不存在初始直接費(fèi)用，如果存在初始直接費(fèi)用，則初始直接費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，同時(shí)貸記“銀行存款”等。初始直接費(fèi)用不影響未確認(rèn)融資費(fèi)用，也不參與未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷。
●折現(xiàn)率選擇：承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)：
①如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。
租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。
②否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。
③如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者＋初始直接費(fèi)用）
未確認(rèn)融資費(fèi)用
貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 （最低租賃付款額）
銀行存款 （初始直接費(fèi)用）
（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?
承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用。
●分?jǐn)傤~＝期初攤余成本×分?jǐn)偮?
其中：期初攤余成本就是"應(yīng)付本金的期初余額"
◎期初攤余成本＝長(zhǎng)期應(yīng)付款的期初余額－未確認(rèn)融資費(fèi)用的期初余額
◎分?jǐn)偮实拇_定：
①出租人的租賃內(nèi)含利率
②合同規(guī)定利率
③銀行同期貸款利率
④以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮省?
●列報(bào)："未確認(rèn)融資費(fèi)用"屬于長(zhǎng)期應(yīng)付款的抵減項(xiàng)目，資產(chǎn)負(fù)債表中"長(zhǎng)期應(yīng)付款"項(xiàng)目應(yīng)根據(jù)"長(zhǎng)期應(yīng)付款"科目的期末余額，減去相應(yīng)的"未確認(rèn)融資費(fèi)用"科目期末余額后的金額填列。
（3）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提：比照自有固定資產(chǎn)折舊處理，參見第3章固定資產(chǎn)。
●一般情況下，應(yīng)計(jì)折舊總額＝固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值－承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值
●通常以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間。
（4）履約成本的會(huì)計(jì)處理
●履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。
●承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。
（5）或有租金的會(huì)計(jì)處理
●或有租金是指金額不固定，以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。
●由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)偅虼嗽诨蛴凶饨饘?shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。
（6）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理
租賃期屆滿時(shí)，承租人通常對(duì)租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購(gòu)。
①返還租賃資產(chǎn)
租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，分錄通常為：
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款（承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值）
累計(jì)折舊
貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
②優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)
如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。
如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記"營(yíng)業(yè)外支出"科目，貸記"銀行存款"等科目。
③留購(gòu)租賃資產(chǎn)
在承租人享有優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)的情況下，支付購(gòu)買價(jià)款時(shí)，借記"長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款"科目，貸記"銀行存款"等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從"融資租入固定資產(chǎn)"明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。
借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款
貸：銀行存款
借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)
貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)
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