知識點5：分期收款的會計處理
（十）具有融資性質的分期收款銷售商品的處理
分期收款銷售商品，發出商品時確認銷售收入。

注：“長期應收款”賬面價值＝長期應收款－未實現融資收益－壞賬準備（相關部分）
【例14-23】 20×1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設備，合同約定的銷售價格為20 000 000元，份5次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為15 600 000元。在現銷方式下，該大型設備的銷售價格為16 000 000元。假定甲公司發出商品時，其有關的增值稅納稅義務尚未發生；在合同約定的收款日期，發生有關的增值稅納稅義務。
根據本例的資料，甲公司應當確認的銷售商品收入金額為1 600萬元。
根據下列公式：未來五年收款額的現值 = 現銷方式下應收款項金額
可以得出：4 000 000×（P/A，r，5） = 16 000 000（元）
可在多次測試的基礎上，用插值法計算折現率。
r = 7.93%
表14-1

　　【正確答案】
（1）20×1年1月1日銷售實現
借：長期應收款　　　　　　　　20 000 000
　　貸：主營業務收入　　　　　　　　　　16 000 000
　　　　未實現融資收益 　　　　　　　　　4 000 000
借：主營業務成本　　　　　　 15 600 000
　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　15 600 000
注：20×1年1月1日“長期應收款”賬面價值＝“長期應收款”科目余額 20 000 000－“未實現融資收益”科目余額4 000 000＝ 16 000 000
（2） 20×1年12月31日收取貨款和增值稅稅額
20×1年12月31日收取貨款和增值稅稅額
借：銀行存款　　　　　　　　　 4 680 000
　　貸：長期應收款 　　　　　　　　　　　4 000 000
　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 680 000
借：未實現融資收益　　　　　　1 268 800
　　貸：財務費用　　　　　　　　　　　　 1 268 800
注：20×1年12月31日“長期應收款”賬面價值＝“長期應收款”科目余額 （20 000 000－4 000 000） －“未實現融資收益”科目余額（4 000 000－1 268 800）＝16 000 000－2 731 200＝13 268 800
注：以后各年會計處理略。
【例題1·多選題】（2011年）
2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一批商品，合同約定的銷售價值為5000萬元，分5年于每年12月31日等額收取，該批商品成本為3800萬元。如果采用現銷方式，該批商品的價格為4500萬元，不考慮增值稅等因素，2010年1月1日，甲公司該項銷售業務對賬務報表相關項目的影響中，正確的有（　）。
A.增加長期應收款4500萬元　
B.增加營業成本3800萬元
C.增加營業收入5000萬元　　
D.減少存貨3800萬元
【正確答案】ABD
【答案解析】2010年1月1日分錄為：
借：長期應收款 5 000
　　貸：主營業務收入 4 500
未實現融資收益 500
借：主營業務成本 3 800
　　貸：庫存商品 　　3 800
資產負債表“長期應收款”項目金額，即其賬面價值＝“長期應收款”科目余額5 000 －“未實現融資收益”科目余額500＝4 500，選項A正確；根據分錄，增加的營業成本和減少的存貨均為3 800萬元，選項B和D正確；增加的營業收入應為4 500萬元，選項C錯誤。
【例題2·單選題】（2007年）2007年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售大型商品一套，合同規定不含增值稅的銷售價格為900萬元，分二次于每年12月31日等額收取，假定在現銷方式下，該商品不含增值稅的銷售價格為810萬元，不考慮其他因素，甲公司2007年應確認的銷售收入為（　）萬元。
A.270
B.300
C.810
D.900
【正確答案】C
【答案解析】具有融資性質的分期收款銷售商品，按照應收款的現值或者現行售價確認收入。
（十一）售后回購的處理
通常情況下，售后回購是售后以固定價格回購，這種情況不能確認銷售收入，應視為以商品為抵押取得借款的融資行為。購銷差價作為借款利息，在回購期內分攤確認為財務費用。
【例14-24】甲公司在20×9年6月1日與乙公司簽訂一項銷售合同，根據合同向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發票上注明的銷售價格為1 000 000元，增值稅稅額為170 000元，商品并未發出，款項已經收到。該批商品成本為800 000元。6月1日，簽訂的補充合同約定，甲公司應于10月31日將所售商品回購，回購價為1 100 000元（不含增值稅稅額）。甲公司的賬務處理如下：
【正確答案】
（1）20×9年6月1日，簽訂銷售合同
借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　1 170 000
　　貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 　170 000
　　　　其他應付款 　　　　　　　　　　　　1 000 000
（2）回購價大于原售價的差額，作為利息費用，按直線法在5個月內平攤，每月20 000元（100 000÷5）
借：財務費用　　　　　　　　　　　　　　20 000
　　貸：其他應付款　　　　　　　　　　　　　　20 000
（3）20×9年10月31日回購商品時，支付增值稅專用發票上注明的商品價款為1 100 000元，增值稅稅額為187 000元，款項已經支付。
借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 187 000
　　財務費用——售后回購　　　　　　　　20 000
　　其他應付款——乙公司　　　　　　 1 080 000
　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　1 287 000
（十二）售后租回
售后租回，是指賣主將一項資產出售后又將其租賃回來的業務。賣主既是銷售方又是承租人，買主既是購買方又是出租人。
售后租回能否確認銷售收入，應該以資產所有權上的風險和報酬是否轉移為依據。一般情況下，以融資租賃“租回”的，則風險和報酬又轉回給了賣主，相當于從未轉移，因此不能確認銷售損益；以經營租賃方式 “租回”的，則風險和報酬留在出租人即買主，相當于已經轉移，因此，可能確認銷售損益。但應注意兩種特殊情形：（1）售價大于公允價值的差額，計入遞延收益，攤銷額調整折舊費用；售價低于公允價值，且損失由未來低于市價的租金來補償，價差計入遞延收益，攤銷額調整租金費用。 　　
特殊銷售收入匯總

【例題3·綜合題】（2011年）18分
南云公司為上市公司，屬于增值稅一般的納稅人，適用的增值稅稅率為17%；主要從事機器設備的生產和銷售，銷售價格為公允價格（不含增值稅額），銷售成本逐筆結轉。2010年度，南云公司有關業務資料如下：
（1）1月31日，向甲公司銷售100臺A機器設備，單位銷售價格為40萬元，單位銷售成本為30萬元，未計提存貨跌價準備；設備已發出，款項尚未收到。合同約定，甲公司在6月30日前有權無條件退貨。當日，南云公司根據以往經驗，估計該批機器設備的退貨率為10%。6月30日，收到甲公司退回的A機器設備11臺并驗收入庫，89臺A機器設備的銷售款項收存銀行。南云公司發出該批機器設備時發生增值稅納稅義務，實際發生銷售退回時可以沖回增值稅額。
（2）3月25日，向乙公司銷售一批B機器設備，銷售價格為3000萬元，銷售成本為2800萬元，未計提存貨跌價準備；該批機器設備已發出，款項尚未收到。南云公司和乙公司約定的現金折扣條件為：2/10,1/20,n/30。4月10日，收到乙公司支付的款項。南云公司計算現金折扣時不考慮增值稅額。
（3）6月30日，在二級市場轉讓持有的丙公司10萬股普通股股票，相關款項50萬元已收存銀行。該股票系上年度購入，初始取得成本為35萬元，作為交易性金融資產核算；已確認相關公允價值變動收益8萬元。
（4）9月30日，采用分期預收款方式向丁公司銷售一批C機器設備。合同約定，該批機器設備銷售價格為580萬元；丁公司應在合同簽訂時預付50%貨款（不含增值稅額），剩余款項應與11月30日支付，并由南云公司發出C機器設備。9月30日，收到丁公司預付的貨款290萬元并存入銀行；11月30日，發出該批機器設備，收到丁公司支付的剩余貨款及全部增值稅額并存入銀行。該批機器設備實際成本為600萬元 ，已計提存貨跌價準備30萬元。南云公司發出該批機器時發生增值稅納稅義務。
（5）11月30日，向戊公司出售一項無形資產，相關款項200萬元已收存銀行；適用的營業稅稅率為5%。該項無形資產的成本為500萬元，已攤銷340萬元，已計提無形資產減值準備30萬元。
（6）12月1日，向庚公司銷售100臺D機器設備，銷售價格為2400萬元；該批機器設備總成本為1800萬元，未計提存貨跌價準備；該批機器設備尚未發出，相關款項已收存銀行，同時發生增值稅納稅義務。合同約定，南云公司應于2011年5月1日按2500萬元的價格（不含增值稅額）回購該批機器設備。12月31日，計提當月與該回購交易相關的利息費用（利息費用按月平均計提）。
要求：根據上述資料，逐筆編制南云公司相關業務的會計分錄。（“應交稅費”科目要求寫出明細科目及專欄名稱，其他科目只需寫出一級科目；答案中的金額單位用萬元表示）
【正確答案】
（1）附有銷售退回條件，且可以合理估計退貨可能性，發出商品時確認收入。
2010年1月31日的賬務處理：
借：應收賬款　　4680
　　貸：主營業務收入4000
　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）680
借：主營業務成本　3000
　　貸：庫存商品　　3000
借：主營業務收入　400
　　貸：主營業務成本　300
　　　　預計負債　　　100
2010年6月30日的賬務處理：
【答案解析】首先分步完成三筆分錄
反向沖銷預計退回分錄：
借：主營業務成本300
　　預計負債　　100
　　貸：主營業務收入400
編制收到退回分錄
借：主營業務收入　　　　　　　　　　　440（11×40）
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）74.8（440×17%）
　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　　　　514.8（440＋74.8）
借：主營業務成本　330
　　貸：庫存商品　　330
然后，將上述三筆分錄合并稱為一筆分錄：
【正確答案】
借：庫存商品　　　　　　　330
　　應交稅費——應交增值稅74.8
　　主營業務收入　　　　　40
　　預計負債　　　　　　　100
　　貸：主營業務成本　　　　　　30
　　　　應收賬款　　　　　　　　　514.8
借：銀行存款　　　4165.2（89×40×1.17）
　　貸：應收賬款　　　4165.2（4680－514.8）
（2）現金折扣應采用總價法核算，實際發生時計入財務費用。
2010年3月25日的賬務處理：
借：應收賬款　　3510
　　貸：主營業務收入　3000
　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）510
借：主營業務成本　2800
　　貸：庫存商品　　　2800
2010年4月10日的賬務處理：
借：銀行存款　　3480
　　財務費用　　　　（3000×1%）30
　　貸：應收賬款　　（3000×1.17）3510
（3）交易性金融資產處置時，應將公允價值變動損益轉入投資損益。
2010年6月30日的賬務處理：
借：銀行存款　　　　　　　　　　　50
　　貸：交易性金融資產——成本　　　　　35
　　　　　　　　　　　——公允價值變動　 8
　　　　投資收益　　　　　　　　　　　　 7
借：公允價值變動損益　 8
　　貸：投資收益 　　　　　8
（4）預收款銷售，發出商品時確認收入。
2010年9月30日的賬務處理：
借：銀行存款　　　290
　　貸：預收賬款　　　290
2010年11月30日的賬務處理：
借：銀行存款　　　388.6
　　預收賬款　　　　290
　　貸：主營業務收入　　580
　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）98.6
借：主營業務成本　　570
　　存貨跌價準備　　30
　　貸：庫存商品　　　　600
（5）無形資產處置。
2010年11月30日的賬務處理：
借：銀行存款　　　　　　　200
　　累計攤銷　　　　　　　340
　　無形資產減值準備　　　30
　　貸：無形資產　　　　　　　　500
　　　　應交稅費——應交營業稅（200×5%）10
　　　　營業外收入　　　　　　　　60
（6）售后回購不確認收入。
2010年12月1日的賬務處理：
借：銀行存款（2400×1.17）2808
　　貸：其他應付款　　　　2400
　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）408
2010年12月31日的賬務處理：
回購期為2010年12月～2011年4月，共計5個月。
月利息費用＝（2500－2400）÷5＝20
借：財務費用　　　　　　20
　　貸：其他應付款　　　　　　　20
2011年1月～4月月末均做此筆分錄。
2011年5月1日的賬務處理：
借：其他應付款　　　　　　　　　2500
　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）425（2500×17%）
　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　（2500×1.17）2925
第二節　提供勞務收入的確認和計量
提供勞務收入的確認，應區分交易結果能否可靠估計等兩種情形。
一、交易結果能夠可靠估計
提供勞務的交易結果能夠可靠估計的，應按完工百分比法確認收入。
（一）提供勞務的交易結果能夠可靠估計的條件
1.收入能計量；
2.經濟利益很可能流入；
3.完工進度能確定；
4.成本能計量。
完工進度的確定方法有三種：技術測量法、勞務量比例法、成本比例法。在實務中，如果特定時期內提供勞務交易的數量不能確定，則該期間的收入應采用直線法確認。
（二）完工百分比法的具體應用
“勞務成本”科目核算企業對外提供勞務發生的成本。相當于制造業的“生產成本”科目。
1.實際發生勞務成本
借：勞務成本
　　貸：原材料、應付職工薪酬等等
2.期末確認勞務收入結轉勞務成本
借：預收賬款
　　貸：主營業務收入
借：主營業務成本
　　貸：勞務成本
【例14-27】甲公司于20×9年4月1日與乙公司簽訂一項咨詢合同，并于當日生效。合同約定，咨詢期為2年，咨詢費為300 000元；乙公司分三次等額支付咨詢費，第一次在項目開始時支付，第二次在項目中期支付，第三次在項目結束時支付。甲公司估計咨詢勞務總成本為180 000元（均為咨詢人員薪酬）。假定甲公司每月提供的勞務量均相同，可以按時間比例確定完工進度，按年度編制財務報表，不考慮其他因素。甲公司各年度發生的勞務成本資料如表14-2所示。

【正確答案】
（1）20×9年 確認勞務收入并結轉勞務成本
提供勞務的完工進度 = 9個月÷24個月×100% = 37.5%
確認提供勞務收入 = 300 000×37.5%－0 = 112 500 （元）
確認提供勞務成本 = 180 000×37.5%－0 = 67 500 （元）
借：預收賬款　　　　　　 112 500
　　貸：主營業務收入 　　　　　112 500
借：主營業務成本　　　　　67 500
　　貸：勞務成本　　　　　　　　67 500
（2）2×10年 確認勞務收入并結轉勞務成本
提供勞務的完工進度 = 21個月÷24個月×100% = 87.5%
確認提供勞務收入 = 300 000×87.5%－112 500 = 150 000 （元）
確認提供勞務成本 = 180 000×87.5%－67 500 = 90 000（元）
借：預收賬款　　　　　150 000
　　貸：主營業務收入　　　　　150 000
借：主營業務成本　　　 90 000
　　貸：勞務成本　　　　　　　 90 000
（3）2×11年 確認勞務收入并結轉勞務成本
確認提供勞務收入 = 300 000－112 500－150 000 = 37 500 （元）
確認提供勞務成本 = 180 000－67 500－90 000 = 22 500 （元）
借：預收賬款 　　　　　37 500
　　貸：主營業務收入　　　　　37 500
借：主營業務成本 　　　22 500
　　貸：勞務成本　　　　　　　22 500
二、交易結果不能可靠估計

相關推薦：
2012年中級會計職稱考試《中級會計實務》考點章節重點提示
2012年中級會計職稱考試《中級會計實務》各章考點匯總
2012年中級會計職稱各科試題專練
熱點新聞：2012年中級會計職稱考試時間調整通知

考試大會員中心，免費體驗全新考試應用，助您快速通關！