知識點7：建造合同的賬務(wù)處理
（六）賬務(wù)處理
建造合同的賬務(wù)處理環(huán)節(jié)：1.發(fā)生成本；2.登記結(jié)算；3.確認(rèn)損益；4.計算減值；5.完工對沖等五個環(huán)節(jié)。
1.發(fā)生成本：
借：工程施工——合同成本
　　貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等
2.登記結(jié)算：
借：應(yīng)收賬款
　　貸：工程結(jié)算

對應(yīng)關(guān)系
完工后累計對應(yīng)關(guān)系：
工程結(jié)算＝主營業(yè)務(wù)收入＝合同價款
總結(jié)：其實就是成本、收入在各期分割。
六、合同預(yù)計損失的處理（第五點，在后面講）
建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，性質(zhì)上屬于建造承包商的存貨。
減值損失＝（預(yù)計總成本－總收入）×（1－完工百分比）＝總損失×（1－完工百分比）＝總損失－合同毛利貸方余額

教材【例14-47】甲造船企業(yè)簽訂了一項總金額為5 800 000元的固定造價合同，為乙客戶承建一艘船舶，合同完工進(jìn)度按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定。工程已于20×9年2月開工，預(yù)計2×11年8月完工。最初預(yù)計的工程總成本為5 500 000元，到2×10年年底，由于材料價格上漲等原因調(diào)整了預(yù)計總成本，預(yù)計工程總成本已為6 000 000元。該造船企業(yè)于2×11年6月提前兩個月完成了造船合同，工程質(zhì)量優(yōu)良，乙客戶同意支付獎勵款200 000元。建造該艘船舶的其他有關(guān)資料如表14-3所示。
表14-3　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

【正確答案】
（1）20×9年末確認(rèn)合同收入
20×9年末的完工進(jìn)度＝實際成本1 540 000÷預(yù)計總成本（1 540 000＋3 960 000）×100%＝28%
20×9年確認(rèn)的合同收入＝5 800 000×28%＝1 624 000（元）
20×9年確認(rèn)的合同費用＝（1 540 000＋3 960 000）×28%＝1 540 000（元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　1 540 000
　　工程施工——合同毛利 （借差）　84 000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 1 624 000
20×9年末合同毛利借方余額84 000元，是利潤，是工程施工（在產(chǎn)品）價值的組成部分。
（2）2×10年末確認(rèn)合同收入
2×10年末的完工進(jìn)度＝實際成本（1 540 000＋3 260 000）÷預(yù)計總成本（4 800 000＋1 200 000）＝80%
2×10年確認(rèn)的合同收入＝5 800 000×80%－1 624 000＝3 016 000（元）
2×10年確認(rèn)的合同費用＝（4 800 000＋1 200 000）×80%－1 540 000＝3 260 000 （元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　 3 260 000
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 3 016 000
　　　　工程施工——合同毛利 （貸差）　　　244 000
注：合同毛利出現(xiàn)貸差是可能發(fā)生減值的信號。
2×10年末計提跌價準(zhǔn)備
2×10年末合同毛利明細(xì)科目為貸方余額160 000（244 000－84 000）元，是損失，是工程施工（在產(chǎn)品）價值的抵減項目（減值準(zhǔn)備也是資產(chǎn)價值的抵減項目）。
這意味著通過工程施工“合同毛利”科目已經(jīng)記錄該工程項目的損失160 000元，但這并不是該工程項目的全部損失。
預(yù)計總損失＝合同總成本6 000 000－合同總收入5 800 000＝ 200 000（元）
尚未確認(rèn)的損失＝總損失200 000－合同毛利貸方余額160 000＝40 000（元）
2×10年末減值損失
將剩余的損失40 000元確認(rèn)為減值損失，計提存貨跌價準(zhǔn)備（工程項目是施工企業(yè)的在產(chǎn)品）。
借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　 40 000
　　貸：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　　　　　　 40 000
跌價準(zhǔn)備40 000元，其實是對該項目尚未完工的20%部分所計提的減值準(zhǔn)備，因此，也可以采用以下思路計算：
合同預(yù)計損失＝總損失× （1－完工進(jìn)度）＝200 000×（1－80%）＝40 000（元）
該項目已完工的80%部分，所發(fā)生的損失160 000（200 000×80%）元已經(jīng)體現(xiàn)在“工程施工——合同毛利”科目中。
（3）2×11年6月確認(rèn)合同收入
2×11年確認(rèn)的合同收入＝（初始收入5 800 000＋后續(xù)收入200 000）－（1 624 000＋3 016 000）＝1 360 000（元）
2×11年確認(rèn)的合同費用＝實際成本5 950 000－（1 540 000＋3 260 000）＝1 150 000（元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　 1 150 000
工程施工——合同毛利　　　 210 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　 1 360 000

完工對沖
借：工程結(jié)算　　　　　　　　 6 000 000
　　貸：工程施工——合同成本　　　　　 5 950 000
　　　　　　　　——合同毛利　　　　　　　50 000
合同毛利=84 000-244 000+210 000=50 000（元）（借方余額）
對沖后，“工程施工”和“工程結(jié)算”等科目均無余額。
小結(jié)：

累計金額的對應(yīng)關(guān)系：
工程結(jié)算＝（20×9年）1 740 000＋（2×10年）2 960 000＋（2×11年）1 300 000＝6 000 000（元）
主營業(yè)務(wù)收入＝（20×9年）1 624 000＋（2×10年）3 016 000＋ （2×11年）1 360 000＝6 000 000（元）
合同價款＝初始收入5 800 000＋ 后續(xù)收入200 000＝6 000 000（元）
通過上面的計算，可以發(fā)現(xiàn)三者累計金額相等，都是6 000 000元，由此可以得出完工后累計對應(yīng)關(guān)系：
工程結(jié)算＝主營業(yè)務(wù)收入＝合同價款
【例14-47】改編1
20×9年末預(yù)計尚需成本396萬元改為462萬元。其他資料不變（單位：萬元）。
【正確答案】
（1）20×9年末
完工進(jìn)度＝154/（154＋462）＝25%
確認(rèn)收入＝580×25%＝145（萬元）
確認(rèn)成本＝ 616×25%＝154（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　 154
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　 145
　　　　工程施工——合同毛利　 9
總損失＝616－580＝36（萬元）
預(yù)計損失＝36－9＝27（萬元），或者：預(yù)計損失＝36×（1－25%）＝27（萬元）
借：資產(chǎn)減值損失　　　　　27
　　貸：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　27
（2）2×10年末
完工進(jìn)度＝（154＋326）/（480＋120）＝80%
確認(rèn)收入＝580×80%－145＝319（萬元）
確認(rèn)成本＝（480＋120）×80%－154＝326（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　326
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　319
　　　　工程施工——合同毛利　7
總損失＝600－580＝20（萬元）
預(yù)計損失＝20×（1－80%）＝4（萬元），或者：預(yù)計損失＝20－9－7＝4（萬元）
轉(zhuǎn)回減值損失＝27－4＝23（萬元）
借：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　23
　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　23
（3）2×11年
確認(rèn)收入＝（580＋20）－（145＋319）＝600－464＝136（萬元）
確認(rèn)成本＝595－480＝115（萬元）
借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　 115
　　工程施工——合同毛利　21
　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　 136
借：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　 4
　　貸：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　 4
借：工程結(jié)算　　　　　　 600
　　貸：工程施工——合同成本 595
　　　　工程施工——合同毛利　 5
合同毛利余額＝貸方9＋貸方7－借方21＝借方5（萬元）

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