三、資產組減值測試

　　資產組減值測試的原理和單項資產相同，即企業需要估計資產組(包括資產組組合)的可收回金額并計算資產組的賬面價值，并將兩者進行比較，如果資產組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

　　1.首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值;

　　2.然后根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。

　　以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。

　　注：如果資產組減值涉及商譽，那么結合教材P120進行學習。

　　教材P120商譽減值的測試及其賬務處理：

　　首先，對不包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。

　　其次，再對包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，比較這些相關資產組或者資產組組合的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關資產組或者資產組組合的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

　　總結：

　　1.資產組的賬面價值包括：

　　(1)可直接歸屬于資產組的部分;

　　(2)可以合理和一致地分攤至資產組的資產賬面價值。

　　①可以合理和一致地分攤至資產組的總部資產賬面價值;

　　②可以合理和一致地分攤至資產組的商譽賬面價值。

　　2. 資產組減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

　　(1)首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值;

　　(2)然后根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。

　　【例8-9】丙公司擁有一條生產線生產某精密儀器，該生產線由A、B、C三部機器構成，成本分別為800000元、1200000元和2000000元。使用年限均為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

　　20×9年，該生產線生產的精密儀器有替代產品上市，導致公司精密儀器的銷售銳減40%，該生產線可能發生了減值，因此，丙公司在20×9年12月31日對該生產線進行減值測試。假定至20×9年12月31日，丙公司整條生產線已經使用5年，預計尚可使用5年，以前年度未計提固定資產減值準備，因此，A、B、C三部機器在20×9年12月31日的賬面價值分別為400000元、600000元和1000000元。

　　丙公司在綜合分析后認為,A、B、C三部機器均無法單獨產生現金流量，但整條生產線構成完整的產銷單元，屬于一個資產組。丙公司估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，B和C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。

　　丙公司估計整條生產線未來5年的現金流量及其恰當的折現率后，得到該生產線預計未來現金流量現值為1200000元。由于無法合理估計整條生產線的公允價值減去處置費用后的凈額，丙公司以該生產線預計未來現金流量現值為其可收回金額。

　　在20×9年12月31日，該生產線的賬面價值為2000000元，可收回金額為1200000元，生產線的賬面價值高于其可收回金額，該生產線發生了減值，應當確認減值損失800000元，并將該減值損失分攤到構成生產線的A、B、C三部機器中。由于A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，因此，A機器分攤減值損失后的賬面價值不應低于300000元，具體分攤過程見表8-4。

　　表8-4 單位：元

　　*按照分攤比例，機器A應當分攤減值損失160000元(800000×20%)，但由于機器A的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，因此機器A最多只能確認減值損失100000元(400000-300000)，未能分攤的減值損失60000元(160000-100000)，應當在機器B和機器C之間進行再分攤。

　　根據上述計算和分攤結果，構成生產線的機器A、機器B和機器C應當分別確認減值損失100000元、262500元和437500元，賬務處理如下：

　　借：資產減值損失——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437500

　　貸：固定資產減值準備——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437 500