第二節 債務重組的會計處理
一、以資產清償債務
(一)以現金清償債務
【例12-1】乙公司于20×9年2月15日銷售一批材料給甲公司,開具的增值稅專用發票上的價款為300000元,增值稅稅額為51000元。按合同規定,甲公司應于20×9年5月15日前償付價款，由于甲公司發生財務困難,無法按合同規定的期限償還債務,經雙方協商于2×10年7月1日進行債務重組。債務重組協議規定,乙公司同意減免甲公司50000元債務,余額用現金立即清償。乙公司于2×10年7月8日收到甲公司通過銀行轉賬償還的剩余款項。乙公司已為該項應收賬款計提了30000元壞賬準備。
(1)甲公司的賬務處理
計算債務重組利得
應付賬款賬面余額 351000
減：支付的現金 301000
債務重組利得 50000
會計分錄為：
借：應付賬款——乙公司 351000
貸：銀行存款 301000
營業外收入——債務重組利得 50000
(2)乙公司賬務處理
計算債務重組損失
應收賬款賬面余額 351000
減：收到的現金 301000
差額 50000
減：已計提壞賬準備 30000
債務重組損失 20000
會計分錄為：
借：銀行存款 301000
壞賬準備 30000
營業外支出——債務重組損失 20000
貸：應收賬款——甲公司 351000
若乙公司已為該項應收賬款計提了60000元壞賬準備
乙公司的賬務處理：
借：銀行存款 301000
壞賬準備 60000
貸：應收賬款 351000
資產減值損失 10000
(二)以非現金資產清償債務
1.債務人的會計處理
以非現金資產清償債務的，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額確認為債務重組利得，計入營業外收入。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額為轉讓資產損益，計入當期損益。
債務人在轉讓非現金資產過程中發生的一些稅費，如資產評估費、運雜費等，直接計入轉讓資產損益。
注意：債務重組日表示雙方的主要風險和報酬都已經轉移的日期
【例12-2】甲公司向乙公司購買了一批貨物，價款450000元(包括應收取的增值稅稅額)，按照購銷合同約定，甲公司應于20×9年11月5日前支付該價款，但至20×9年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司財務發生困難，短期內不能償還債務，經雙方協商，乙公司同意甲公司以其生產的產品償還債務。該產品的公允價值為360000元，實際成本為315000元，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于20×9年12月5日收到甲公司抵債的產品，并作為商品入庫，乙公司對該項應收賬款計提了10000元壞賬準備。
(1)甲公司的賬務處理
計算債務重組利得：450000-(360000+360000×17%)=28800(元)
借：應付賬款——乙公司 450000
貸：主營業務收入 360000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 61200
營業外收入——債務重組利得 28800
同時，
借：主營業務成本 315000
貸：庫存商品 315000
本例中，銷售產品取得的利潤體現在主營業務利潤中，債務重組利得作為營業外收入處理。
(2)乙公司的賬務處理
本例中，重組債權的賬面價值與受讓的產成品公允價值和未支付的增值稅進項稅額的差額18800元(450000-10000-360000-360000×17%)，應作為債務重組損失。
借：庫存商品 360000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 61200
壞賬準備 10000
營業外支出——債務重組損失 18800
貸：應收賬款——甲公司 450000
【例12-3】20×9年4月5日,乙公司銷售一批材料給甲公司,價款1100000(包括應收取的增值稅稅額),按購銷合同約定，甲公司應于20×9年7月5日前支付價款，但至20×9年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司發生財務困難，短期內無法償還債務。經過協商，乙公司同意甲公司用其一臺機器設備抵償債務。該項設備的賬面原價為1200000元，累計折舊為330000元，公允價值為850000元。抵債設備已于20×9年10月10日運抵乙公司，乙公司將其用于本企業產品的生產。
(1)甲公司的賬務處理
計算債務重組利得：1100000-(850000+850000×17%)=105500(元)
計算固定資產清理損益：850000-(1200000-330000)=-20000(元)
首先，將固定資產凈值轉入固定資產清理：
借：固定資產清理——××設備 870000
累計折舊 330000
貸：固定資產——××設備 1200000
其次，結轉債務重組利得：
借：應付賬款——乙公司 1100000
貸：固定資產清理——××設備 850000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 144500
營業外收入——債務重組利得 105500
最后，結轉轉讓固定資產損失：
借：營業外支出——處置非流動資產損失 20000
貸：固定資產清理——××設備 20000
(2)乙公司的賬務處理
計算債務重組損失：1100000-(850000+850000×17%)=105500(元)
借：固定資產——××設備 850000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 144500
營業外支出——債務重組損失 105500
貸：應收賬款——甲公司 1100000
【例12-4】乙公司于20×9年7月1日銷售給甲公司一批產品，價款500000元，按購銷合同約定，甲公司應于20×9年10月1日前支付價款。至20×9年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司發生財務困難，短期內無法償還債務。經過協商，乙公司同意甲公司以其所持有作為可供出售金融資產核算的某公司股票抵償債務。該股票賬面價值440000元，公允價值變動計入資本公積的金額為0，債務重組日的公允價值為450000元。乙公司為該項應收賬款提取了壞賬準備25000元。用于抵債的股票已于20×9年10月25日辦理了相關轉讓手續;乙公司將取得的股票作為可供出售金融資產核算。假定不考慮相關稅費和其他因素。
(1)甲公司的賬務處理
計算債務重組利得：500000-450000=50000(元)
轉讓股票收益：450000-440000=10000(元)
借：應付賬款——乙公司 500000
貸：可供出售金融資產——××股票——成本 440000
營業外收入——債務重組利得 50000
投資收益 10000
(2)乙公司的賬務處理
計算債務重組損失：500000-450000-25000=25000(元)
借：可供出售金融資產 450000
壞賬準備 25000
營業外支出——債務重組損失 25000
貸：應收賬款——甲公司 500000
