第十六章 會計政策、會計估計變更和差錯更正
本章點(diǎn)評：
2008年考試大綱沒有變動。本章的重點(diǎn)是會計政策、會計估計變更和會計差錯更正的會計處理。難點(diǎn)是區(qū)分會計政策變更與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項調(diào)整。
　　〔 基本要求〕
　　（一）掌握會計政策變更的條件
　　（二）掌握會計政策變更的會計處理
　　（三）掌握會計估計變更的會計處理
　　（四）掌握前期差錯更正的會計處理
　　（五）熟悉會計估計變更的條件
　　[考試內(nèi)容]
第一節(jié) 會計政策變更
　　一、會計政策變更的條件
　　會計政策，是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法企業(yè)采用的會計計量基礎(chǔ)也屬于會計政策。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)對相同或者相似的交易或事項采用相同的會計政策進(jìn)行處理，另有規(guī)定的除外。企業(yè)會計實(shí)務(wù)中某項交易或事項的會計處理，具體會計準(zhǔn)則或應(yīng)用指南未作規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則－基本準(zhǔn)則》 規(guī)定的原則、基礎(chǔ)和方法進(jìn)行處理；待作出具體規(guī)定時，從其規(guī)定。
　　會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。
　　滿足下列條件之一的，企業(yè)可以變更會計政策：
　　（一）法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更。
　　（二）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。
　　以下各項不屬于會計政策變更：
　　（一）本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策。
　　（二）對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策。
　　二、會計政策變更的會計處理
　　（一）企業(yè)根據(jù)法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更會計政策的，應(yīng)當(dāng)按照國家相關(guān)會計規(guī)定執(zhí)行。
　　會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理，將會計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項會計政策變更累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外留存收益包括當(dāng)年和以前年度的未分配利潤和按照相關(guān)法律規(guī)定提取并累積的盈余公積調(diào)整期初留存收益是指對期初未分配利潤和盈余公積兩個項目進(jìn)行調(diào)整。
　　追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行調(diào)整的方法。會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。
　　（二）確定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計政策。
　　在當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。
　　未來適用法，是指將變更后的會計政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計估計變更影響數(shù)的方法。
第二節(jié) 會計估計變更
　　一、會計估計變更條件
　　會計估計，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。例如，固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為年數(shù)總和法。
　　企業(yè)據(jù)以進(jìn)行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗(yàn)以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進(jìn)行修訂。會計估計變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠。
　　如果以前期間的會計估計是錯誤的，則屬于差錯，按前期差錯更正的規(guī)定進(jìn)行會計處理。
　　二、會計估計變更的會計處理
　　企業(yè)對會計估計變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理
　　（一）會計估計的變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。
　　（二）會計估計的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)。
　　（三）難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會計估計變更處理。
第三節(jié) 前期差錯更正
　　前期差錯，是指由于沒有運(yùn)用或錯誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財務(wù)報表造成省略或錯報：
　　（一）編報前期財務(wù)報表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；
　　（二）前期財務(wù)報告批準(zhǔn)報出時能夠取得的可靠信息。
　　前期差錯通常包括計算錯誤、應(yīng)用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響，以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正前期差錯的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯的性質(zhì)和金額加以具體判斷。
　　追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從末發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行更正的方法追溯重述法的會計處理與追溯調(diào)整法相同確定前期差錯影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務(wù)報表其他相關(guān)項目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。
第十七章 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項
本章點(diǎn)評：
2008年考試大綱沒有變動。本章的重點(diǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項的會計核算和非調(diào)整事項的判斷，難點(diǎn)是綜合性比較強(qiáng)，容易與會計差錯更正、所得稅和財務(wù)報告等章節(jié)結(jié)合出題。
[基本要求]
　　（一）掌握資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的概念
　　（二）掌握資產(chǎn)負(fù)債表日后事項涵蓋的期間
　　（三）掌握資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項的概念及處理方法
　　（四）掌握資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項的概念及處理方法
　　[考試內(nèi)容]
第一節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項概述
　　一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的概念
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后事項，是指資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的有利或不利事項。它包括資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項和資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項。
　　財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日，是指董事會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財務(wù)報告報出的日期。
　　二、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項涵蓋的期間
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后事項所涵蓋的期間是資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間。
　　董事會或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財務(wù)報告對外公布的日期至實(shí)際對外公布日之間發(fā)生的與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項有關(guān)的事項，影響財務(wù)報告對外公布日期的，應(yīng)以董事會或類似機(jī)構(gòu)再次批準(zhǔn)財務(wù)報告對外公布的日期為截止日期。
　　三、持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上的財務(wù)報告編制
　　通常情況下，企業(yè)會計核算應(yīng)當(dāng)建立在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上，其對外提供的財務(wù)報告也應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。如果資產(chǎn)負(fù)債表日后事項表明持續(xù)經(jīng)營不再適用，則企業(yè)不應(yīng)當(dāng)在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上編制財務(wù)報告。
第二節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項
　　一、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項的概念
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項，是指對資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項。
　　以下是資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項：
　　（一）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計負(fù)債，或確認(rèn)一項新負(fù)債。
　　（二）資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額。
　　（三）資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)一步確定了資產(chǎn)負(fù)債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。
　　（四）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)現(xiàn)了財務(wù)報表舞弊或差錯。
　　二、資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項的處理
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項，應(yīng)當(dāng)如同資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間發(fā)生的事項一樣，作出相關(guān)賬務(wù)處理，并對資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)編制的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。這里的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表等內(nèi)容，但不包括現(xiàn)金流量表。
第三節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項
　　一、資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項的概念
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項，是指表明資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的情況的事項。
　　以下是資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項：
　　（一）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾。
　　（二）資產(chǎn)負(fù)債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。
　　（三）資產(chǎn)負(fù)債表日后因自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失。
　　（四）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債。
　　（五）資產(chǎn)負(fù)債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本。
　　（六）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生巨額虧損。
　　（七）資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司。
　　二、資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項的處理
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項，是資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生或存在的事項，不影響資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)報表。但由于事項重大，如不加以說明，將會影響財務(wù)報告使用者作出正確估計和決策，因此，應(yīng)在報表附注中加以披露。
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準(zhǔn)宣告發(fā)放的股利或利潤，不確認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債表日的負(fù)債，但應(yīng)當(dāng)在附注中單獨(dú)披露。
第十八章 外幣折算
本章點(diǎn)評：
2008年考試大綱沒有變動。本章的重點(diǎn)是各類外幣業(yè)務(wù)會計核算。難點(diǎn)是與借款費(fèi)用資本化結(jié)合出題。
　　[基本要求]
　　（一）掌握外幣交易的會計處理
　　（二）掌握非惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中外幣財務(wù)報表的折算方法
　　（三）熟悉境外經(jīng)營處置的會計處理
　　（四）熟悉記賬本位幣的確定方法
　　（五）了解惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中外幣財務(wù)報表的折算方法
　　[考試內(nèi)容]
第一節(jié) 外幣交易的會計處理
　　外幣交易，是指以外幣計價或者結(jié)算的交易，包括買入或者賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)、借入或者借出外幣資金和其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。外幣是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。
　　一、記賬本位幣的確定
　　記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的貨幣。企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是，編報的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)當(dāng)考慮下列因索：（l）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價格，通常以該貨幣進(jìn)行商品和勞務(wù)的計價和結(jié)算；（2）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費(fèi)用，通常以該貨幣進(jìn)行上述費(fèi)用的計價和結(jié)算；（3 ） 融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣。
　　企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮上述因素外，還應(yīng)當(dāng)考慮下列因索：（l）境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強(qiáng)的自主性；（2）境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重；（3）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回；（4）境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。
　　企業(yè)記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化。
　　企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應(yīng)當(dāng)采用變更當(dāng)日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣。
　　二、外幣交易的會計處理原則
　　（一）對于發(fā)生的外幣交易，應(yīng)當(dāng)將外幣金額折算為記賬本位幣金額。
　　（二）外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。
　　企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用即期匯率進(jìn)行折算。匯率變動不大的，也可以采用即期匯率的近似匯率進(jìn)行折算。
　　企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。
　　（三）在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定對外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進(jìn)行處理：
　　1 .外幣貨幣性項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率與初始確認(rèn)時或者前一資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當(dāng)期損益。
　　另外，結(jié)算外幣貨幣性項目時，因匯率波動而形成的匯兌差額也應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。
　　2 .以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。
　　3 .以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，如交易性金融資產(chǎn)（股票、基金等）， 采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，作為公允價值變動（含匯率變動）處理，計入當(dāng)期損益。
第二節(jié) 外幣財務(wù)報表折算
　　一、外幣財務(wù)報表折算的一般原則
　　境外經(jīng)營，是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)。在境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)，采用的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣的，也視同境外經(jīng)營。
　　企業(yè)對境外經(jīng)營的財務(wù)報表進(jìn)行折算時，應(yīng)當(dāng)遵循下列規(guī)定：
　　（一）資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除"末分配利潤"項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。
　　（二）利潤表中的收入和費(fèi)用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算按照上述規(guī)定折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下單獨(dú)列示。企業(yè)編制合并財務(wù)報表涉及境外經(jīng)營的，如有實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目，因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌差額，也應(yīng)列入所有者權(quán)益"外幣報表折算差額"項目；處置境外經(jīng)營時，計入處置當(dāng)期損益。
　　比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。
　　企業(yè)選定的記賬本位幣不是人民幣的，應(yīng)當(dāng)按照境外經(jīng)營財務(wù)報表折算原則將其財務(wù)報表折算為人民幣財務(wù)報表。
　　二、境外經(jīng)營的處置
　　企業(yè)在處置境外經(jīng)營時，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下列示的、與該境外經(jīng)營相關(guān)的外幣財務(wù)報表折算差額，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益；部分處置境外經(jīng)營的，應(yīng)當(dāng)按處置的比例計算處置部分的外幣財務(wù)報表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。
　　三、惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中外幣財務(wù)報表的折算
　　（一）企業(yè)對處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營的財務(wù)報表，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進(jìn)行折算：
　　1 .對資產(chǎn)負(fù)債表項目運(yùn)用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運(yùn)用一般物價指數(shù)變動予以重述，再按照最近資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率進(jìn)行折算。
　　2 .在境外經(jīng)營不再處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中時，應(yīng)當(dāng)停止重述，按照停止之日的價格水平重述的財務(wù)報表進(jìn)行折算
　　（二）惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)，通常按照以下特征進(jìn)行判斷：
　　1 . 3 年累計通貨膨脹率接近或超過100 %；
　　2 .利率、工資和物價與物價指數(shù)掛鉤；
　　3 .一般公眾不是以當(dāng)?shù)刎泿牛且韵鄬Ψ€(wěn)定的外幣為單位作為衡量貨幣金額的基礎(chǔ)；
　　4 .一般公眾傾向于以非貨幣性資產(chǎn)或相對穩(wěn)定的外幣來保存自己的財富，持有的當(dāng)?shù)刎泿帕⒓从糜谕顿Y以保持購買力；
　　5 .即使信用期限很短，賒銷、賒購交易仍按補(bǔ)償信用期預(yù)計購買力損失的價格成交。
第十九章 財務(wù)報告
本章點(diǎn)評：
2008年考試大綱沒有變動。本章重點(diǎn)內(nèi)容資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的計算和編制，合并報表是本章的重點(diǎn)和難點(diǎn)，容易和長期股權(quán)投資等結(jié)合出題。
　　〔 基本要求〕
　　（一）掌握資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（二）掌握利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（三）掌握現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（四）掌握所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（五）掌握每股收益的計算方法
　　（六）掌握合并財務(wù)報表的概念和合并財務(wù)報表范圍的確定原則
　　（七）掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（八）掌握合并利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（九）掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（十）掌握合并所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法
　　（十一）掌握分部報告的內(nèi)容、結(jié)構(gòu)和編制方法
　　（十二）掌握關(guān)聯(lián)方的判斷原則和披露要求
　　（十三）熟悉附注的概念和報表重要項目的說明
　　〔 考試內(nèi)容〕
第一節(jié) 財務(wù)報表列報的基本要求
　　財務(wù)報表列報應(yīng)遵循如下基本要求：
　　（一）企業(yè)應(yīng)當(dāng)以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)，根據(jù)實(shí)際發(fā)生的交易和事項，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計量，在此基礎(chǔ)上編制財務(wù)報表企業(yè)不應(yīng)以附注披露代替確認(rèn)和計量。
　　企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)評價企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力，對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的影響因素。
　　企業(yè)正式?jīng)Q定或被迫在當(dāng)期或?qū)⒃谙乱粋€會計期間進(jìn)行清算或停止?fàn)I業(yè)的，表明其處于非持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)，應(yīng)當(dāng)采用其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并在附注中聲明財務(wù)報表未以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)列報、披露未以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)的原因和財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)
　　（二）財務(wù)報表項目的列報應(yīng)當(dāng)在各個會計期間保持一致，不得隨意變更，但下列情況除外：
　　1.會計準(zhǔn)則要求改變財務(wù)報表項目的列報
　　2.企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的性質(zhì)發(fā)生重大變化后，變更財務(wù)報表項目的列報能夠提供更可 靠、更相關(guān)的會計信息。
　　（三）性質(zhì)或功能不同的項目，應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表中單獨(dú)列報，但不具有重要性的項目除外。性質(zhì)或功能類似的項目，其所屬類別具有重要性的，應(yīng)當(dāng)按其類別在財務(wù)報表中單獨(dú)列報。
　　重要性，是指財務(wù)報表某項目的省略或錯報會影響使用者據(jù)此作出經(jīng)濟(jì)決策的，該項目具有重要性。
　　判斷項目的重要性，應(yīng)當(dāng)考慮該項目的性質(zhì)是否屬于企業(yè)日常活動等因素；判斷項目金額大小的重要性，應(yīng)當(dāng)通過單項金額占資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、所有者權(quán)益總額、營業(yè)收入總額、營業(yè)成本總額、凈利潤等直接相關(guān)項目金額的比重加以確定。
　　（四）財務(wù)報表中的資產(chǎn)項目和負(fù)債項目的金額、收入項目和費(fèi)用項目的金額不得相互抵銷，但滿足抵銷條件的除外。
　　資產(chǎn)項目按扣除減值準(zhǔn)備后的凈額列示，不屬于抵銷。
　　非日常活動產(chǎn)生的損益，以收入扣減費(fèi)用后的凈額列示，不屬于抵銷。
　　（五）當(dāng)期財務(wù)報表的列報，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報項目上一會計期間的比較數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財務(wù)報表相關(guān)的說明，但其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。
　　財務(wù)報表項目的列報發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng)對上期比較數(shù)據(jù)按照當(dāng)期的列報要求進(jìn)行調(diào)整，并在附注中披露調(diào)整的原因和性質(zhì)，以及調(diào)整的各項目金額。對上期比較數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露不能調(diào)整的原因。不切實(shí)可 行，是指企業(yè)在作出所有合理努力后仍然無法采用某項規(guī)定。
　　（六）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表的顯著位置至少披露下列各項：
　　1.編報企業(yè)的名稱；
　　2.資產(chǎn)負(fù)債表日或財務(wù)報表涵蓋的會計期間；
　　3.入民幣金額單位；
　　4.財務(wù)報表是合并財務(wù)報表的，應(yīng)當(dāng)子以標(biāo)明
　　（七）企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)按年編制財務(wù)報表。年度財務(wù)報表涵蓋的期間短于一年的，應(yīng)當(dāng)披露年度財務(wù)報表的涵蓋期間，以及短于一年的原因。
第二節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表
　　一、資產(chǎn)負(fù)債表的格式
　　資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)分別流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)、流動負(fù)債和非流動負(fù)債列示。金融企業(yè)的各項資產(chǎn)或負(fù)債，按照流動性列示能夠提供可靠且更相關(guān)信息的，可 以按照其流動性順序列示。
　　對于在資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的負(fù)債，企業(yè)預(yù)計能夠自主地將清償義務(wù)展期至資產(chǎn)負(fù)債表日后一年以上的，應(yīng)當(dāng)歸類為非流動負(fù)債；不能自主地將清償義務(wù)展期的，即使在資產(chǎn)負(fù)債表日后、財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日前簽訂了重新安排清償計劃協(xié)議，該項負(fù)債仍應(yīng)歸類為流動負(fù)債。
　　企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日或之前違反了長期借款協(xié)議，導(dǎo)致貸款入可隨時要求清償?shù)呢?fù)債，應(yīng)當(dāng)歸類為流動負(fù)債。貸款入在資產(chǎn)負(fù)債表日或之前同意提供在資產(chǎn)負(fù)債表日后一年以上的寬限期，企業(yè)能夠在此期限內(nèi)改正違約行為，且貸款入不能要求隨時清償，該項負(fù)債應(yīng)當(dāng)歸類為非流動負(fù)債。
　　二、資產(chǎn)負(fù)債表的編制
　　企業(yè)應(yīng)以日常會計核算記錄的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進(jìn)行歸類、整理和匯總，加工成報表項目，形成資產(chǎn)負(fù)債表。
　　（一）"年初余額"的填列方法
　　"年初余額"欄內(nèi)各項目數(shù)字，應(yīng)根據(jù)上年末資產(chǎn)負(fù)債表"期末余額"欄內(nèi)所列數(shù)字填列。如果本年度資產(chǎn)負(fù)債表規(guī)定的各個項目的名稱和內(nèi)容同上年度不相一致，應(yīng)對上年年末資產(chǎn)負(fù)債表各項目的名稱和數(shù)字按本年度的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，按調(diào)整后的數(shù)字填入本表"年初余額"欄內(nèi)。
　　（二）"期末余額"的填列方法
　　"期末余額"是指某一資產(chǎn)負(fù)債表日的數(shù)字，即月末、季末、半年末或年末的數(shù)字。資產(chǎn)負(fù)債表各項目"期末余額"的數(shù)據(jù)來源，可以通過以下幾種方式取得：
　　1 .直接根據(jù)總賬科目的余額填列；
　　2 .根據(jù)幾個總賬科目的余額計算填列；
　　3 .根據(jù)有關(guān)明細(xì)科目的余額計算填列；
　　4 .根據(jù)總賬科目和明細(xì)科目的余額分析計算填列；
　　5 .根據(jù)總賬科目與其備抵科目抵銷后的凈額填列
第三節(jié) 利潤表
　　一、利潤表的格式
　　在利潤表中，費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按照功能分類，分為從事經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)生的成本、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用等。
　　二、利潤表的編制
　　（一）"本期金額"欄反映各項目的本期實(shí)際發(fā)生數(shù)。如果上年度利潤表的項目名稱和內(nèi)容與本年度利潤表不相一致，應(yīng)對上年度利潤表項目的名稱和數(shù)字按本年度的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，填入報表的"上期金額"欄。
　　（二）報表中各項目主要根據(jù)各損益類科目的發(fā)生額分析填列。
　　三、每股收益
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨(dú)列示基本每股收益和稀釋每股收益
　　（一）基本每股收益
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤，除以發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算基本每股收益。
　　發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝期初發(fā)行在外普通股股數(shù)＋當(dāng)期新發(fā)行普通股股數(shù)x 已發(fā)行時間÷報告期時間一當(dāng)期回購普通股股數(shù)x 已回購時間÷報告期時間
　　已發(fā)行時間、報告期時間和已回購時間一般按照天數(shù)計算；在不影響計算結(jié)果合理性的前提下，也可以采用簡化的計算方法
　　（二）稀釋每股收益
　　企業(yè)存在稀釋性潛在普通股的，應(yīng)當(dāng)分別調(diào)整歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤和發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)，并據(jù)以計算稀釋每股收益。
　　稀釋性潛在普通股，是指假設(shè)當(dāng)期轉(zhuǎn)換為普通股會減少每股收益的潛在普通股。潛在普通股，是指賦予其持有者在報告期或以后期間享有取得普通股權(quán)利的一種金融工具或其他合同，包括可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)等。
　　1.計算稀釋每股收益，應(yīng)當(dāng)根據(jù)下列事項對歸屬于普通股股東的當(dāng)期凈利潤進(jìn)行調(diào)整（應(yīng)考慮相關(guān)的所得稅影響）：
　　（l）當(dāng)期已確認(rèn)為費(fèi)用的稀釋性潛在普通股的利息；
　　（2）稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時將產(chǎn)生的收益或費(fèi)用。
　　2.計算稀釋每股收益時，當(dāng)期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)應(yīng)當(dāng)為計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)與假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)之和
　　3.計算稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)時，以前期間發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在當(dāng)期期初轉(zhuǎn)換；當(dāng)期發(fā)行的稀釋性潛在普通股，應(yīng)當(dāng)假設(shè)在發(fā)行日轉(zhuǎn)換。
　　4.認(rèn)股權(quán)證和股份期權(quán)等的行權(quán)價格低于當(dāng)期普通股平均市場價格時，應(yīng)當(dāng)考慮其稀釋性計算稀釋每股收益時，增加的普通股股數(shù)按下列公式計算：增加的普通股股數(shù)＝擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)一行權(quán)價格
　　x 擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)÷當(dāng)期普通股平均市場價格
　　5.稀釋性潛在普通股應(yīng)當(dāng)按照其稀釋程度從大到小的順序計入稀釋每股收益，直至稀釋每股收益達(dá)到最小值。
　　（三）每股收益的列報
　　發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量因派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股而增加或因并股而減少，但不影響所有者權(quán)益金額的，應(yīng)當(dāng)按調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間的，應(yīng)當(dāng)以調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益。
　　按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定對以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的，應(yīng)當(dāng)重新計算各列報期間的每股收益。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨(dú)列示基本每股收益和稀釋每股收益，并在附注中披露下列相關(guān)信息：
　　1.基本每股收益和稀釋每股收益分子、分母的計算過程；
　　2.列報期間不具有稀釋性但以后期間很可能具有稀釋性的潛在普通股；
　　3.在資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間，企業(yè)發(fā)行在外普通股或潛在普通股股數(shù)發(fā)生重大變化的情況。
第四節(jié) 現(xiàn)金流量表
　　一、現(xiàn)金流量表的分類
　　現(xiàn)金流量，是指現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入和流出，可以分為三類，即經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。其中，現(xiàn)金，是指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款，不能隨時用于支付的存款不屬于。
　　現(xiàn)金現(xiàn)金等價物，是指企業(yè)持有的期限短、流動性強(qiáng)、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風(fēng)險很小的投資。期限短，一般是指從購買日起三個月內(nèi)到期。現(xiàn)金等價物通常包括三個月內(nèi)到期的債券投資等。權(quán)益性投資變現(xiàn)的金額通常不確定，因而不屬于現(xiàn)金等價物。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，確定現(xiàn)金等價物的范圍，一經(jīng)確定不得隨意變更
　　二、現(xiàn)金流量表的結(jié)構(gòu)
　　現(xiàn)金流量表采用報告式的結(jié)構(gòu)，分類反映經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，最后匯總反映企業(yè)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額。在有外幣現(xiàn)金流量及境外子公司的現(xiàn)金流量折算為入民幣的企業(yè)，還應(yīng)單設(shè)"匯率變動對現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的影響"項目。
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與現(xiàn)金流量表有關(guān)的補(bǔ)充資料：（l）將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量；（2）不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動；（3）現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈變動情況。
　　三、現(xiàn)金流量表的編制
　　企業(yè)可根據(jù)業(yè)務(wù)量的大小及復(fù)雜程度，選擇采用工作底稿法、T 形賬戶法，或直接根據(jù)有關(guān)科目的記錄分析填列現(xiàn)金流量表。
第五節(jié) 所有者權(quán)益變動表
　　一、所有者權(quán)益的內(nèi)容
　　所有者權(quán)益變動表應(yīng)當(dāng)反映構(gòu)成所有者權(quán)益的各組成部分當(dāng)期的增減變動情況。當(dāng)期損益、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失，以及與所有者（或股東，下同）的資本交易導(dǎo)致的所有者權(quán)益的變動，應(yīng)當(dāng)分別列示。
　　所有者權(quán)益變動表至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下列信息的項目：
　　（一）凈利潤；
　　（二）直接計入所有者權(quán)益的利得和損失項目及其總額；
　　（三）會計政策變更和差錯更正的累積影響金額；
　　（四）所有者投入資本和向所有者分配利潤等；
　　（五）按照規(guī)定提取的盈余公積；
　　（六）實(shí)收資本（或股本）、資本公積、盈余公積、未分配利潤的期初和期末余額及其調(diào)節(jié)情況。
　　二、所有者權(quán)益變動表的格式
　　所有者權(quán)益變動表格式參見本章"第六節(jié)合并財務(wù)報表"
第六節(jié) 合并財務(wù)報表
　　合并財務(wù)報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。其中，母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)；子公司是指被母公司控制的企業(yè)。
　　合并財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（ l ）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（ 2 ）合并利潤表；（ 3 ）合并現(xiàn)金流量表；（ 4 ）合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表；（ 5 ）附注。
　　一、合并財務(wù)報表范圍的確定
　　合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。
　　（一）母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍。但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。
　　（二）母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，且滿足下列條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外：
　　1 .通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。
　　2 .根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。
　　3 .有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。
　　4 .在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。
　　（三）在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。 母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司，無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均納入合并財務(wù)報表的合并范圍。
　　二、合并資產(chǎn)負(fù)債表
　　合并資產(chǎn)負(fù)債表是反映企業(yè)集團(tuán)在某一特定日期財務(wù)狀況的報表，由合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益各項目組成。
　　（一）將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法
　　按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄為：對于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤的份額，借記"長期股權(quán)投資"科目，貸記"投資收益"科目；按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，借記"投資收益"科目，貸記"長期股權(quán)投資"等科目。對于當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)借記"投資收益"科目，貸記"長期股權(quán)投資"科目。
　　對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按母公司應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額，借記或貸記"長期股權(quán)投資"科目，貸記或借記"資本公積"科目。
　　（二）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)抵銷的項目
　　編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目主要有：（ 1 ）母公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；（ 2 ）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目；（ 3 ）存貨項目，即內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；（ 4 ）固定資產(chǎn)項目（包括固定資產(chǎn)原價和累計折舊項目），即內(nèi)部購進(jìn)固定資產(chǎn)價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；（ 5 ）無形資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進(jìn)無形資產(chǎn)價值包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；（ 6 ）與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷
　　1 .長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目的抵銷
　　編制合并財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)在母公司和子公司財務(wù)報表數(shù)據(jù)（或經(jīng)調(diào)整的數(shù)據(jù)）簡單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目子以抵銷。
　　（l）在子公司為全資子公司的情況下，母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為：借記"實(shí)收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"未分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"項目。
　　當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額大于子公司所有者權(quán)益總額時，其差額作為商譽(yù)處理，應(yīng)按其差額，借記"商譽(yù)"項目；母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額小于子公司所有者權(quán)益總額時，其差額在企業(yè)合并當(dāng)期應(yīng)作為利潤表中的損益項目，合并以后期間應(yīng)調(diào)整期初未分配利潤。
　　（ 2 ）在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額，在合并財務(wù)報表中作為"少數(shù)股東權(quán)益"處理在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為：借記"實(shí)收資本"、"資本公積"、"盈余公積"和"末分配利潤"項目，貸記"長期股權(quán)投資"和"少數(shù)股東權(quán)益"項目。
　　"少數(shù)股東權(quán)益"項目，反映子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司（包括通過子公司間接享有的）的份額，即除母公司外的其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額。
　　當(dāng)母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額與在子公司所有者權(quán)益中享有的份額不一致時，其差額應(yīng)比照全資子公司的情況處理。
　　2 .內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷
　　在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：（ l）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（3）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；（4 ）持有至到期投資（假定該項債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同）與應(yīng)付債券；（5）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（6）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。
　　（l）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷
　　初次編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理
　　內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時，其抵銷分錄為：借記"應(yīng)付賬款"項目，貸記"應(yīng)收賬款"項目；內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時，其抵銷分錄為：借記"應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備"項目，貸記"資產(chǎn)減值損失"項目。
　　連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理
　　在連續(xù)編制合并財務(wù)報表進(jìn)行抵銷處理時，首先，將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷，即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額，借記"應(yīng)付賬款"項目，貸記"應(yīng)收賬款"項目。其次，應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響子以抵銷，即按上期資產(chǎn)減值損失項目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記"應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備"項目，貸記"未分配利潤― 年初"項目。再次，對于本期個別財務(wù)報表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動的金額也應(yīng)予以抵銷，即按照本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額，借記"應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備"項目，貸記"資產(chǎn)減值損失"項目，或按照本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額，借記"資產(chǎn)減值損失"項目，貸記"應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備"項目。
　　（2 ）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款等的抵銷處理
　　對于其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目的抵銷，應(yīng)當(dāng)比照應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的相關(guān)規(guī)定處理。在進(jìn)行抵銷時，借記"應(yīng)付票據(jù)"、"預(yù)收賬款"等科目，貸記"應(yīng)收票據(jù)"、"預(yù)付賬款"等科目。
　　某些情況下，企業(yè)內(nèi)部一個企業(yè)對另一企業(yè)進(jìn)行的債券投資不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購進(jìn)，而是在證券市場上購進(jìn)的這種情況下，一方持有至到期投資（或劃分為其他類別的金融資產(chǎn)，原理相同）中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時，可能會出現(xiàn)差額，該差額應(yīng)當(dāng)計入合并利潤表的投資收益或財務(wù)費(fèi)用項目。
　　3 .存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷
　　（l ）當(dāng)期內(nèi)部購進(jìn)商品并形成存貨情況下的抵銷處理
　　在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部購進(jìn)并且在會計期末形成存貨的情況下，編制合并財務(wù)報表時，一方面將銷售企業(yè)實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售收入及其相對應(yīng)的銷售成本予以抵銷，另一方面將內(nèi)部購進(jìn)形成的存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。進(jìn)行抵銷處理時，按照內(nèi)部銷售收入的金額，借記"營業(yè)收入"項目，貸記"營業(yè)成本"項目；同時按照期末內(nèi)部購進(jìn)形成的存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記"營業(yè)成本"項目，貸記"存貨"項目（或按照內(nèi)部營業(yè)收入形成期末存貨的金額，借記"營業(yè)收入"項目，按照其對應(yīng)的銷售成本的金額，貸記"營業(yè)成本"項目，按照內(nèi)部營業(yè)收入與其對應(yīng)的內(nèi)部營業(yè)成本的差額，貸記"存貨"項目）。
　　（2 ）連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部購進(jìn)商品的抵銷處理
　　在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下，首先必須將上期抵銷的存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響子以抵銷，調(diào)整本期期初未分配利潤的金額；然后再對本期內(nèi)部購進(jìn)存貨進(jìn)行抵銷處理，其具體抵銷處理程序和方法如下：
　　將上期抵銷的存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初末分配利潤的影響進(jìn)行抵銷。即按照上期內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記"末分配利潤― 年初"項目，貸記"營業(yè)成本"項目。
　　對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的，將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進(jìn)存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業(yè)內(nèi)部銷售收入的金額，借記"營業(yè)收入"項目，貸記"營業(yè)成本"項目。
　　將期末內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨（包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨），應(yīng)按照購買企業(yè)期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記"營業(yè)成本"項目，貸記"存貨"項目。
　　4 .固定資產(chǎn)原價和無形資產(chǎn)原價中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷
　　（l）購入當(dāng)期內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)的抵銷處理
　　在這種情況下，購買企業(yè)購進(jìn)的固定資產(chǎn)，其抵銷處理程序如下：將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及其原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按銷售企業(yè)由于該固定資產(chǎn)交易所實(shí)現(xiàn)的銷售收入，借記"營業(yè)收入"項目，按照其銷售成本，貸記"營業(yè)成本"項目，按照該固定資產(chǎn)的銷售收入與銷售成本之間的差額（即原價中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額），貸記"固定資產(chǎn)―原價"項目。
　　將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提的折舊費(fèi)用和累計折舊予以抵銷。對內(nèi)部交易固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提的折舊費(fèi)用抵銷時，應(yīng)按當(dāng)期多計提的金額，借記"固定資產(chǎn)― 累計折舊"項目，貸記"管理費(fèi)用"等項目。
　　（ 2 ）以后會計期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷處理
　　以后會計期間，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)仍然以其原價在購買企業(yè)的個別資產(chǎn)負(fù)債表中列示，編制合并財務(wù)報表時，其具體抵銷程序如下：
　　將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷，并調(diào)整期初末分配利潤。即按照固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，借記"末分配利潤―年初"項目，貸記"固定資產(chǎn)―原價"項目。
　　將以前會計期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計提的累計折舊抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤。即按照以前會計期間抵銷該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計提的累計折舊額，借記"固定資產(chǎn)―累計折舊"項目，貸記"未分配利潤―年初"項目。
　　將本期由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的使用而多計提的折舊費(fèi)用予以抵銷，并調(diào)整本期計提的累計折舊額。即按照本期該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)多計提的折舊額，借記"固定資產(chǎn)―累計折舊"項目，貸記"管理費(fèi)用"等項目。
　　從集團(tuán)內(nèi)部購入的無形資產(chǎn)，其抵銷處理方法與固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷基本相似，可比照進(jìn)行抵銷處理。
　　（三）母公司在報告期增減子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映
　　1 .母公司在報告期內(nèi)增加子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映
　　母公司在報告期內(nèi)增加子公司的，合并當(dāng)期編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司兩種情況
　　（ l ）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。
　　（ 2 ）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。
　　2 .母公司在報告期內(nèi)處置子公司在合并資產(chǎn)負(fù)債表的反映
　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。
　　（四）合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式
　　合并資產(chǎn)負(fù)債表格式在個別資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)上，主要增加了三個項目：一是在"開發(fā)支出"項目之下增加了"商譽(yù)"項目，用于反映企業(yè)合并中取得的商譽(yù)，即在控股合并下母公司對子公司的長期股權(quán)投資與其在子公司所有者權(quán)益中享有份額之間抵銷后的借方差額。二是在所有者權(quán)益項目下增加了"少數(shù)股東權(quán)益"項目，用于反映非全資子公司的所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額。三是在"未分配利潤"項目之后，"歸屬于母公司所有者權(quán)益合計"項目之前，增加了"外幣報表折算差額"項目，用于反映境外經(jīng)營的資產(chǎn)負(fù)債表折算為母公司記賬本位幣表不的資產(chǎn)負(fù)債表時產(chǎn)生的折算差額。

　　三、合并利潤表
　　（一）編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項目
　　合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司合并編制合并利潤表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目主要有：（l ）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目；（2 ）內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3 ）內(nèi)部銷售商品形成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目折舊額及攤銷額中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4 ）內(nèi)部應(yīng)收款項計提的壞賬準(zhǔn)備以及內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5 ）內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目、內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益項目等。
　　1 .內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目的抵銷處理
　　對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進(jìn)行抵銷時，應(yīng)分別不同的情況進(jìn)行處理
　　（l）母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末全部實(shí)現(xiàn)對外銷售在這種情況下，對于同一購銷業(yè)務(wù)，在銷售企業(yè)和購買企業(yè)的個別利潤表中都作了反映但從企業(yè)集團(tuán)整體來看，這一購銷業(yè)務(wù)只是實(shí)現(xiàn)了一次對外銷售，其銷售收入只是購買企業(yè)向企業(yè)集團(tuán)外部企業(yè)銷售該產(chǎn)品的銷售收入，其銷售成本只是銷售企業(yè)向購買企業(yè)銷售該商品的成本。在編制合并財務(wù)報表時，必須將重復(fù)反映的內(nèi)部營業(yè)收入與內(nèi)部營業(yè)成本子以抵銷編制的抵銷分錄為：借記"營業(yè)收入"等項目，貸記"營業(yè)成本"等項目
　　（2 ）母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末末實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成存貨的抵銷處理。
　　在內(nèi)部購進(jìn)的商品未實(shí)現(xiàn)對外銷售的情況下，銷售企業(yè)是按照一般的銷售業(yè)務(wù)確認(rèn)銷售收入，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，計算銷售損益，并在其個別利潤表中列示。在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)將銷售企業(yè)由此確認(rèn)的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷，對于這一內(nèi)部交易，購買企業(yè)是以支付的購貨價款作為存貨成本入賬，并在其個別資產(chǎn)負(fù)債表中作為資產(chǎn)列示編制合并利潤表時，應(yīng)將存貨價值中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。
　　（3 ）對于內(nèi)部購進(jìn)的商品部分實(shí)現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨的情況，可以將內(nèi)部購買的商品分解為兩部分來理解：一部分為當(dāng)期購進(jìn)并全部實(shí)現(xiàn)對外銷售；另一部分為當(dāng)期購進(jìn)但未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。
　　2 .購買企業(yè)內(nèi)部購進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵銷處理在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)母公司與子公司、子公司相互之間將自身的產(chǎn)品銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)（作為無形資產(chǎn)等的處理原則類似）使用的情況下，編制合并利潤表時，應(yīng)將銷售企業(yè)由于該內(nèi)部交易產(chǎn)生的銷售收入和銷售成本予以抵銷；并將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益子以抵銷在對銷售商品形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的末實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進(jìn)行抵銷的同時，也應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)的折！日額或無形資產(chǎn)的攤銷額與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分進(jìn)行抵銷
　　3 .內(nèi)部應(yīng)收款項計提的壞賬準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備的抵銷處理
　　編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷，與此相適應(yīng)，需要將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷。編制合并財務(wù)報表將資產(chǎn)減值損失中包含的本期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時，應(yīng)減少當(dāng)期資產(chǎn)減值損失，同時減少壞賬準(zhǔn)備等余額，即按照當(dāng)期內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記"應(yīng)收賬款― 壞賬準(zhǔn)備"等項目，貸記"資產(chǎn)減值損失"項目
　　4 .內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷
　　企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生持有對方債券等內(nèi)部交易，編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）相互抵銷應(yīng)編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"項目，貸記"財務(wù)費(fèi)用"項目。
　　5 .母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理
　　內(nèi)部投資收益是指母公司對子公司或子公司對母公司、子公司相互之間的長期股權(quán)投資的收益，實(shí)際上就是子公司當(dāng)期營業(yè)收入減去營業(yè)成本和期間費(fèi)用、所得稅后的余額與其持股比例相乘的結(jié)果。持有全資子公司的情況下，母公司對某一子公司投資收益實(shí)際上就是該子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤（假定不存在有關(guān)的調(diào)整因素）。編制合并利潤表時，必須將集團(tuán)內(nèi)投資產(chǎn)生的投資收益子以抵銷。
　　由于合并所有者權(quán)益變動表中的本年利潤分配項目是站在整個企業(yè)集團(tuán)角度，反映對母公司股東和子公司的少數(shù)股東的利潤分配情況，因此，子公司的個別所有者權(quán)益變動表中本年利潤分配各項目的金額，包括提取盈余公積、分派利潤和期末未分配利潤的金額都必須子以抵銷。
　　將上述項目抵銷時，持有全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"末分配利潤― 年初"項目，貸記"本年利潤分配― 提取盈余公積"、"應(yīng)付股利"（包括轉(zhuǎn)作股本的股利，下同）、"未分配利潤― 年末"項目；在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"少數(shù)股東損益"、"末分配利潤― 年初"項目，貸記"本年利潤分配― 提取盈余公積"、"應(yīng)付股利"、"末分配利潤― 年末"項目。
　　（二）母公司在報告期增減子公司在合并利潤表的反映
　　1 .母公司在報告期內(nèi)增加子公司在合并利潤表的反映
　　母公司因追加投資等原因控制了另一個企業(yè)即實(shí)現(xiàn)了企業(yè)合并在合并當(dāng)期編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況
　　（l ）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。
　　（2 ）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。
　　2 .母公司在報告期內(nèi)處置子公司在合并利潤表的反映
　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司期初至處置日的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。
　　（三）合并利潤表基本格式
　　合并利潤表的格式在個別利潤表的基礎(chǔ)上，主要增加了兩個項目，即在"凈利潤"項目下增加"歸屬于母公司所有者的凈利潤"和"少數(shù)股東損益"兩個項目，分別反映凈利潤中由母公司所有者享有的份額和非全資子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額。在屬于同一控制下企業(yè)合并增加子公司當(dāng)期的合并利潤表中，還應(yīng)在"凈利潤"項目之下增加"其中：被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤"項目，用于反映同一控制下企業(yè)合并中取得的被合并方在合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤。

　　四、合并現(xiàn)金流量表
　　合并現(xiàn)金流量表是綜合反映母公司及其子公司組成的企業(yè)集團(tuán)，在一定會計期間現(xiàn)金流入、現(xiàn)金流出數(shù)量以及其增減變動情況的會計報表現(xiàn)金流量表要求按照收付實(shí)現(xiàn)制反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的現(xiàn)金流入和流出，其編制方法有直接法和間接法兩種。我國明確規(guī)定企業(yè)對外報送的現(xiàn)金流量表采用直接法編制。
　　（一）編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項目
　　編制合并現(xiàn)金流量表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：（ l ）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（ 2 ）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金；（ 3 ）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（ 4 ）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（ 5 ）母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。
　　1 .企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理
　　母公司直接以現(xiàn)金對子公司進(jìn)行的長期股權(quán)投資或以現(xiàn)金從子公司的其他所有者（即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他子公司）處收購股權(quán)，表現(xiàn)為母公司現(xiàn)金流出，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為投資活動現(xiàn)金流出列示。子公司接受這一投資（或處置投資）時，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在其個別現(xiàn)金流量表中反映為籌資活動的現(xiàn)金流入（或投資活動的現(xiàn)金流入）。從企業(yè)集團(tuán)整體來看，編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)子以抵銷。
　　2 .企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金的抵銷處理
　　母公司對子公司進(jìn)行的長期股權(quán)投資和債權(quán)投資，在持有期間收到子公司分派的現(xiàn)金股利（利潤）或債券利息，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為取得投資收益收到的現(xiàn)金列示子公司在其個別現(xiàn)金流量中反映為分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)子以抵銷。
　　3 .企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金結(jié)算應(yīng)收賬款或應(yīng)付賬款等債權(quán)與債務(wù)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入或現(xiàn)金流出，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金或支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金列示，在子公司個別現(xiàn)金流量中作為支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金或收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金列不編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)予以抵銷。
　　4 .企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理
　　母公司向子公司當(dāng)期銷售商品（或子公司向母公司銷售商品或子公司相互之間銷售商品，下同）所收到的現(xiàn)金，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金列示。子公司向母公司支付購貨款，表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，在其個別現(xiàn)金流量中反映為購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金從企業(yè)集團(tuán)整體來看，這種內(nèi)部商品購銷現(xiàn)金收支，并不引起整個企業(yè)集團(tuán)的現(xiàn)金流量的增減變動編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)予以抵銷。
　　5 .企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部處置固定資產(chǎn)等收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)等支付的現(xiàn)金的抵銷處理
　　母公司向子公司處置固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在母公司個別現(xiàn)金流量表中作為處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額列示子公司表現(xiàn)為現(xiàn)金流出，在其個別現(xiàn)金流量表中反映為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金。從企業(yè)集團(tuán)整體來看，這種固定資產(chǎn)處置與購置的現(xiàn)金收支，并不引起整個企業(yè)集團(tuán)的現(xiàn)金流量的增減變動編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。
　　（二）母公司在報告期增減子公司在合并現(xiàn)金流量表的反映
　　1 .母公司在報告期內(nèi)增加子公司在合并現(xiàn)金流量表的反映
　　母公司因追加投資等原因控制了另一個企業(yè)即實(shí)現(xiàn)了企業(yè)合并，在合并當(dāng)期編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況
　　（ l ）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表；
　　（ 2 ）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。
　　2 .母公司在報告期內(nèi)處置子公司在合并現(xiàn)金流量表的反映
　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應(yīng)將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表
　　（三）合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映
　　合并現(xiàn)金流量表編制與個別現(xiàn)金流量表相比，一個特殊的問題是在子公司為非全資子公司的情況下，涉及子公司與其少數(shù)股東之間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出的處理問題。
　　對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在"籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量"之下的"吸收投資收到的現(xiàn)金"項目下設(shè)置"其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到的現(xiàn)金"項目反映。
　　對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)在"籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量"之下的"分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金"項目下單設(shè)"其中：子公司支付給少數(shù)股東的股利、利潤"項目反映。
　　（四）合并現(xiàn)金流量表格式

　　五、合并所有者權(quán)益變動表
　　合并所有者權(quán)益變動表是反映構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)所有者權(quán)益的各組成部分當(dāng)期的增減變動情況的財務(wù)報表。
　　編制合并所有者權(quán)益變動表時需要進(jìn)行抵銷處理的項目，主要有：（ 1 ）母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷；（ 2 ） 母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N等。
　　（一）編制合并所有者權(quán)益變動表時應(yīng)進(jìn)行抵銷的項目
　　1 .母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷
　　母公司對子公司進(jìn)行的長期股權(quán)投資，并不引起整個企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的增減變動編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財務(wù)報表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目予以抵銷
　　2 .母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N
　　合并所有者權(quán)益變動表中的利潤分配項目是站在整個企業(yè)集團(tuán)角度，反映對母公司股東和子公司的少數(shù)股東的利潤分配情況，因此，子公司的個別所有者權(quán)益變動表中和利潤分配各項目的金額，包括提取盈余公積、分派利潤和期末末分配利潤的金額都必須予以抵銷。
　　進(jìn)行抵銷時，在子公司為全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"未分配利潤―年初"項目，貸記"利潤分配― 提取盈余公積"、"應(yīng)付股利"（包括轉(zhuǎn)作股本的股利，下同）、"未分配利潤― 年末"項目；在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"少數(shù)股東損益"、"末分配利潤― 年初"項目，貸記"利潤分配― 提取盈余公積"、"應(yīng)付股利"、"未分配利潤― 年末"項目。
　　（二）合并所有者權(quán)益變動表格式及相關(guān)項目列示說明
　　合并所有者權(quán)益變動表的格式與個別所有者權(quán)益變動表的格式基本相同在存在少數(shù)股東的情況下，合并所有者權(quán)益變動表增加"少數(shù)股東權(quán)益"欄目，用于反映少數(shù)股東權(quán)益變動的情況。
　　合并所有者權(quán)益變動表有關(guān)項目的列不說明：
　　1 . "上年年末余額"欄，反映企業(yè)上年資產(chǎn)負(fù)債表中實(shí)收資本（或股本）、資本公積、盈余公積、未分配利潤的年末余額。
　　2 . "會計政策變更"和"前期差錯更正"欄，反映企業(yè)采用追溯調(diào)整法處理的會計政策變更的累積影響金額和采用追溯重述法處理的會計差錯更正的累積影響金額。
　　3 . "本年增減變動額"欄下相關(guān)項目反映的內(nèi)容：
　　（ l ） "凈利潤"項目，反映企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤（或凈虧損）金額，并對應(yīng)列在"末分配利潤"欄。
　　（ 2 ） "可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動凈額"項目，反映企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)當(dāng)年公允價值變動的金額，并對應(yīng)列在"資本公積"欄。


　　（ 3 ） "權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動的影響"項目，反映企業(yè)對按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在被投資單位除當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈損益以外其他所有者權(quán)益當(dāng)年變動中應(yīng)享有的份額，并對應(yīng)列在"資本公積"欄。
　　（ 4 ） "與計入所有者權(quán)益項目相關(guān)的所得稅影響"項目，反映企業(yè)根據(jù)《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第18 號― 所得稅》 規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益項目的當(dāng)年所得稅影響金額，并對應(yīng)列在"資本公積"欄。
　　（ 5 ） "凈利潤"項目和"直接計入所有者權(quán)益的利得和損失"項目，反映企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤（或凈虧損）金額和當(dāng)年直接計入所有者權(quán)益的利得和損失金額的合計額
　　（ 6 ） "所有者投入資本"項目，反映企業(yè)當(dāng)年所有者投入的資本，包括實(shí)收資本和資本溢價，并對應(yīng)列在"實(shí)收資本"和"資本公積"欄。
　　（ 7 ） "股份支付計入所有者權(quán)益的金額"項目，反映企業(yè)處于等待期中的權(quán)益結(jié)算的股份支付當(dāng)年計入資本公積的金額，并對應(yīng)列在"資本公積"欄
　　（ 8 ） "利潤分配"下各項目，反映當(dāng)年對所有者（或股東）分配的利潤（或股利）金額和按照規(guī)定提取的盈余公積金額，并對應(yīng)列在"末分配利潤"和"盈余公積"欄。
　　（ 9 ） "所有者權(quán)益內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)"下各項目，反映不影響當(dāng)年所有者權(quán)益總額的所有者權(quán)益各組成部分之間當(dāng)年的增減變動，包括資本公積轉(zhuǎn)增資本（或股本）、盈余公積轉(zhuǎn)增資本（或股本）、盈余公積彌補(bǔ)虧損等項金額。

第七節(jié)　 附注
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定披露附注信息，主要包括下列內(nèi)容：
　　一、企業(yè)的基本情況
　　一）企業(yè)注冊地、組織形式和總部地址
　　二）企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和主要經(jīng)營活動
　　三）母公司以及集團(tuán)最終母公司的名稱
　　四）財務(wù)報告的批準(zhǔn)報出者和財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日
　　二、財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)
　　三、遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的聲明
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)聲明編制的財務(wù)報表符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，真實(shí)、完整地反映了企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)信息。
　　四、重要會計政策和會計估計
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露采用的重要會計政策和會計估計，不重要的會計政策和會計估計可以不披露。在披露重要會計政策和會計估計時，應(yīng)當(dāng)披露重要會計政策的確定依據(jù)和財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)，以及會計估計中所采用的關(guān)鍵假設(shè)和不確定因素。
　　五、會計政策和會計估計變更以及差錯更正的說明
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《 企業(yè)會計準(zhǔn)則第28 號― 會計政策、會計估計變更和差錯更正》及其應(yīng)用指南的規(guī)定，披露會計政策和會計估計變更以及差錯更正的有關(guān)情況。
　　六、報表重要項目的說明
　　企業(yè)對報表重要項目的說明，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表及其項目列示的順序，采用文字和數(shù)字描述相結(jié)合的方式進(jìn)行披露報表重要項目的明細(xì)金額合計，應(yīng)當(dāng)與報表項目金額相銜接。
　　（一）交易性金融資產(chǎn)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露交易性金融資產(chǎn)的構(gòu)成及期初、期末公允價值等信息。
　　（二）應(yīng)收款項
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露應(yīng)收款項的賬齡結(jié)構(gòu)和客戶類別以及期初、期末賬面余額等信息。
　　（三）存貨
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .各類存貨的期初和期末賬面價值
　　2 .確定發(fā)出存貨成本所采用的方法
　　3 .存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價準(zhǔn)備的計提方法，當(dāng)期計提的存貨跌價準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價準(zhǔn)備的金額，以及計提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況4 .用于擔(dān)保的存貨賬面價值
　　（四）可供出售金融資產(chǎn)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露可供出售金融資產(chǎn)的構(gòu)成以及期初、期末公允價值等信息
　　（五）持有至到期投資
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露持有至到期投資的構(gòu)成及期初、期末賬面余額等信息
　　（六）長期股權(quán)投資
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .子公司、合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)清單，包括企業(yè)名稱、注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、投資企業(yè)的持股比例和表決權(quán)比例；
　　2 .合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)當(dāng)期的主要財務(wù)信息，包括資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等合計金額；
　　3 .被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到嚴(yán)格限制的情況；
　　4 .當(dāng)期及累計未確認(rèn)的投資損失金額；
　　5 .與對子公司、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)投資相關(guān)的或有負(fù)債
　　（七）投資性房地產(chǎn)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .投資性房地產(chǎn)的種類、金額和計量模式；
　　2 .采用成本模式的，投資性房地產(chǎn)的折！日或攤銷，以及減值準(zhǔn)備的計提情況；3 .采用公允價值模式的，公允價值的確定依據(jù)和方法，以及公允價值變動對損益的影響；
　　4 .房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換情況、理由，以及對損益或所有者權(quán)益的影響；
　　5 .當(dāng)期處置的投資性房地產(chǎn)及其對損益的影響
　　（八）固定資產(chǎn)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件、分類、計量基礎(chǔ)和折舊方法；
　　2 .各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊率；
　　3 .各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折！日額及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額；
　　4 .當(dāng)期確認(rèn)的折舊費(fèi)用；
　　5 .對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)賬面價值；
　　6 .準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預(yù)計處置費(fèi)用和預(yù)計處置時間等
　　（九）無形資產(chǎn)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額、累計攤銷額及減值準(zhǔn)備累計金額；
　　2 .使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命的估計情況；使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其使用壽命不確定的判斷依據(jù)；
　　3 .無形資產(chǎn)的攤銷方法；
　　4 .用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價值、當(dāng)期攤銷額等情況；
　　5 .計入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額
　　（十）交易性金融負(fù)債
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露交易性金融負(fù)債的構(gòu)成以及期初、期末公允價值的信息等。
　　（十一）職工薪酬
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資、獎金、津貼和補(bǔ)貼，及其期末應(yīng)付未付金額；
　　2 .應(yīng)當(dāng)為職工繳納的醫(yī)療保險費(fèi)、養(yǎng)老保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)和生育保險費(fèi)等社會保險費(fèi)，及其期末應(yīng)付未付金額；
　　3 .應(yīng)當(dāng)為職工繳存的住房公積金，及其期末應(yīng)付未付金額；
　　4 .為職工提供的非貨幣性福利，及其計算依據(jù)；
　　5 .應(yīng)當(dāng)支付的因解除勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償，及其期末應(yīng)付末付金額；
　　6 .其他職工薪酬
　　（十二）應(yīng)交稅費(fèi)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露應(yīng)交稅費(fèi)的構(gòu)成及期初、期末賬面余額等信息
　　（十三）短期借款和長期借款
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露短期借款、長期借款的構(gòu)成及期初、期末賬面余額等信息對于期末逾期借款，應(yīng)分別貸款單位、借款金額、逾期時間、年利率、逾期未償還原因和預(yù)期還款期等進(jìn)行披露。
　　（十四）應(yīng)付債券
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露應(yīng)付債券的構(gòu)成及期初、期末賬面余額等信息。
　　（十五）長期應(yīng)付款
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露長期應(yīng)付款的構(gòu)成及期初、期末賬面余額等信息。
　　（十六）營業(yè)收入
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露營業(yè)收入的構(gòu)成及本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（十七）公允價值變動收益
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露公允價值變動收益的來源及本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（十八）投資收益
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露投資收益的來源及本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（十九）減值損失
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露各項資產(chǎn)的減值損失本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（二十）營業(yè)外收入
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露營業(yè)外收入的構(gòu)成及本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（二十一）營業(yè)外支出
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露營業(yè)外支出的構(gòu)成及本期、上期發(fā)生額等信息。
　　（二十二）所得稅
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .所得稅費(fèi)用（收益）的主要組成部分；
　　2 .所得稅費(fèi)用（收益）與會計利潤關(guān)系的說明；
　　3 .末確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時性差異、可抵扣虧損的金額（如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日）；
　　4 .對每一類暫時性差異和可抵扣虧損，在列報期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)；
　　5 .末確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的暫時性差異金額。
　　（二十三）政府補(bǔ)助
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .政府補(bǔ)助的種類及金額；
　　2 .計入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額；
　　3 .本期返還的政府補(bǔ)助金額及原因
　　（二十四）非貨幣性資產(chǎn)交換
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的類別。
　　2 .換入資產(chǎn)成本的確定方式。
　　3 .換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)的公允價值及換出資產(chǎn)的賬面價值
　　（二十五）股份支付
　　1 .當(dāng)期授予、行權(quán)和失效的各項權(quán)益工具總額。
　　2 .期末發(fā)行在外股份期權(quán)或其他權(quán)益工具行權(quán)價的范圍和合同剩余期限
　　3 .當(dāng)期行權(quán)的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具以其行權(quán)日價格計算的加權(quán)平均價格4 .股份支付交易對當(dāng)期財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響
　　（二十六）債務(wù)重組
　　債權(quán)人應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .債務(wù)重組方式；
　　2 .確認(rèn)的債務(wù)重組損失總額；
　　3 .債權(quán)轉(zhuǎn)為股份所導(dǎo)致的投資增加額及該投資占債務(wù)入股份總額的比例；
　　4 .或有應(yīng)收金額；
　　5 .債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價值的確定方法及依據(jù)
　　債務(wù)人應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .債務(wù)重組方式；
　　2 .確認(rèn)的債務(wù)重組利得總額；
　　3 .將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（或者實(shí)收資本）增加額；
　　4 .或有應(yīng)付金額；
　　5 .債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務(wù)轉(zhuǎn)成的股份的公允價值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值的確定方法及依據(jù)。
　　（二十七）借款費(fèi)用
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；
　　2 .當(dāng)期用于計算確定借款費(fèi)用資本化金額的資本化率
　　（二十八）外幣折算
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .計入當(dāng)期損益的匯兌差額；
　　2 .處置境外經(jīng)營對外幣財務(wù)報表折算差額的影響
　　（二十九）企業(yè)合并
　　企業(yè)合并發(fā)生當(dāng)期的期末，合并方應(yīng)當(dāng)披露與同一控制下企業(yè)合并有關(guān)的下列信息：
　　1 .參與合并企業(yè)的基本情況；
　　2 .屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)；
　　3 .合并日的確定依據(jù)；
　　4 .以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對價的，所支付對價在合并日的賬面價值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例；
　　5 .被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況；
　　6 .合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況；
　　7 .被合并方采用的會計政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明；
　　8 .合并后已處置或準(zhǔn)備處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值、處置價格等。企業(yè)合并發(fā)生當(dāng)期的期末，購買方應(yīng)當(dāng)披露與非同一控制下企業(yè)合并有關(guān)的下列信息：
　　1 .參與合并企業(yè)的基本情況；
　　2 .購買日的確定依據(jù)；
　　3 .合并成本的構(gòu)成及其賬面價值、公允價值及公允價值的確定方法；
　　4 .被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計期間資產(chǎn)負(fù)債表日及購買日的賬面價值和公允價值；
　　5 .合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購買方或有負(fù)債的情況；
　　6 .被購買方自購買日起至報告期期末的收入、凈利潤和現(xiàn)金流量等情況；
　　7 .商譽(yù)的金額及其確定方法；
　　8 .因合并成本小于合并中取得的被購買方可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額計入當(dāng)期損益的金額；
　　9 .合并后已處置或準(zhǔn)備處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值、處置價格等。
　　（三十）或有事項
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .預(yù)計負(fù)債。
　　（ l ）預(yù)計負(fù)債的種類、形成原因以及經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明。
　　（ 2 ）各類預(yù)計負(fù)債的期初、期末余額和本期變動情況。
　　（ 3 ）與預(yù)計負(fù)債有關(guān)的預(yù)期補(bǔ)償金額和本期已確認(rèn)的預(yù)期補(bǔ)償金額
　　2 .或有負(fù)債（不包括極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債）
　　（ l ）或有負(fù)債的種類及其形成原因，包括末決訴訟、未決仲裁、對外提供擔(dān)保等形成的或有負(fù)債
　　（ 2 ）經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明
　　（ 3 ）或有負(fù)債預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕粺o法預(yù)計的，應(yīng)當(dāng)說明原因。
　　3 .企業(yè)通常不應(yīng)當(dāng)披露或有資產(chǎn)。但或有資產(chǎn)很可能會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)披露其形成的原因、預(yù)計產(chǎn)生的財務(wù)影響等。
　　4 .在涉及末決訴訟、未決仲裁的情況下，按相關(guān)規(guī)定披露全部或部分信息預(yù)期對企業(yè)造成重大不利影響的，企業(yè)無須披露這些信息，但應(yīng)當(dāng)披露該末決訴訟、未決仲裁的性質(zhì)，以及沒有披露這些信息的事實(shí)和原因。
　　（三十一）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息：
　　1 .每項重要的資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項的性質(zhì)、內(nèi)容，及其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響無法作出估計的，應(yīng)當(dāng)說明原因
　　2 .資產(chǎn)負(fù)債表日后，企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準(zhǔn)宣告發(fā)放的股利或利潤。
　　七、分部報告
　　企業(yè)存在多種經(jīng)營或跨地區(qū)經(jīng)營的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定披露分部信息，但是，法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以對外提供的財務(wù)報表為基礎(chǔ)披露分部信息。
　　對外提供合并財務(wù)報表的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)披露分部信息
　　（一）區(qū)分業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部
　　企業(yè)披露分部信息，應(yīng)當(dāng)區(qū)分業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部。
　　業(yè)務(wù)分部，是指企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的、能夠提供單項或一組相關(guān)產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分該組成部分承擔(dān)了不同于其他組成部分的風(fēng)險和報酬。
　　地區(qū)分部，是指企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的、能夠在一個特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分該組成部分承擔(dān)了不同于在其他經(jīng)濟(jì)環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)的組成部分的風(fēng)險和報酬。
　　兩個或兩個以上的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部同時滿足下列條件的，可以子以合并：（ l ）具有相近的長期財務(wù)業(yè)績，包括具有相近的長期平均毛利率、資金回報率、末來現(xiàn)金流量等；（ 2 ）確定業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部所考慮的因素類似。
　　（二）確定報告分部
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)以業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部為基礎(chǔ)確定報告分部。業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的大部分收入是對外交易收入，且滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)將其確定為報告分部：1 .該分部的分部收入占所有分部收入合計的10 ％或者以上。
　　2 .該分部的分部利潤（虧損）的絕對額，占所有盈利分部利潤合計額或者所有虧損分部虧損合計額的絕對額兩者中較大者的10 ％或者以上。
　　3 .該分部的分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計額的10 ％或者以上。
　　報告分部的對外交易收入合計額占合并總收入或企業(yè)總收入的比重未達(dá)到75 % 的，應(yīng)當(dāng)將其他的分部確定為報告分部（即使它們未滿足上述規(guī)定的條件），直到該比重達(dá)到75 ％。
　　企業(yè)的內(nèi)部管理按照垂直一體化經(jīng)營的不同層次來劃分的，即使其大部分收入不通過對外交易取得，仍可將垂直一體化經(jīng)營的不同層次確定為獨(dú)立的報告業(yè)務(wù)分部對于上期確定為報告分部的，企業(yè)本期認(rèn)為其依然重要，即使本期末滿足上述規(guī)定條件的，仍應(yīng)將其確定為本期的報告分部
　　（三）披露分部信息
　　1 .企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分主要報告形式和次要報告形式披露分部信息
　　（ l ）風(fēng)險和報酬主要受企業(yè)的產(chǎn)品和勞務(wù)差異影響的，披露分部信息的主要形式應(yīng)當(dāng)是業(yè)務(wù)分部，次要形式是地區(qū)分部。
　　（ 2 ）風(fēng)險和報酬主要受企業(yè)在不同的國家或地區(qū)經(jīng)營活動影響的，披露分部信息的主要形式應(yīng)當(dāng)是地區(qū)分部，次要形式是業(yè)務(wù)分部。
　　（ 3 ）風(fēng)險和報酬同時較大地受企業(yè)產(chǎn)品和勞務(wù)的差異以及經(jīng)營活動所在國家或地區(qū)差異影響的，披露分部信息的主要形式應(yīng)當(dāng)是業(yè)務(wù)分部，次要形式是地區(qū)分部。
　　在確定主要報告形式和次要報告形式時，應(yīng)當(dāng)以企業(yè)的風(fēng)險和報酬的主要來源和性質(zhì)為依據(jù)，同時結(jié)合企業(yè)的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理結(jié)構(gòu)以及向董事會或類似機(jī)構(gòu)的內(nèi)部報告制度企業(yè)的風(fēng)險和報酬的主要來源和性質(zhì)，主要與其提供的產(chǎn)品或勞務(wù)，或者經(jīng)營所在國家或地區(qū)密切相關(guān)企業(yè)的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理結(jié)構(gòu)以及向董事會或類似機(jī)構(gòu)內(nèi)部報告制度的安排，通常會考慮或結(jié)合企業(yè)風(fēng)險和報酬的主要來源和性質(zhì)等相關(guān)因素。
　　2 .對于主要報告形式，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露分部收入、分部費(fèi)用、分部利潤（虧損）、分部資產(chǎn)總額和分部負(fù)債總額等。
分部收入，是指可歸屬于分部的對外交易收入和對其他分部交易收入分部收入主要由可歸屬于分部的對外交易收入構(gòu)成，通常為營業(yè)收入下列項目不包括在內(nèi)：
（ l ）利息收入和股利收入，如采用成本法核算的長期股權(quán)投資的股利收入（投資收益）、債券投資的利息收入、對其他分部貸款的利息收入等但是，分部的日常活動是金融性質(zhì)的除外。
　　（ 2 ）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資在被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤中應(yīng)享有的份額以及處置投資產(chǎn)生的凈收益但是，分部的日常活動是金融性質(zhì)的除外。
　　（ 3 ）營業(yè)外收入，如處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等產(chǎn)生的凈收益
　　分部費(fèi)用，是指可歸屬于分部的對外交易費(fèi)用和對其他分部交易費(fèi)用。分部費(fèi)用主要由可歸屬于分部的對外交易費(fèi)用構(gòu)成，通常包括營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用等。下列項目不包括在內(nèi)：
　　（ l ）利息費(fèi)用，如發(fā)行債券、向其他分部借款的利息費(fèi)用等。但是，分部的日常活動是金融性質(zhì)的除外。
　　（ 2 ）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資在被投資單位發(fā)生的凈損失中應(yīng)承擔(dān)的份額以及處置投資發(fā)生的凈損失。但是，分部的日常活動是金融性質(zhì)的除外。
　　（ 3 ）與企業(yè)整體相關(guān)的管理費(fèi)用和其他費(fèi)用。但是，企業(yè)代所屬分部支付的、與分部經(jīng)營活動相關(guān)的、且能直接歸屬于或按合理的基礎(chǔ)分配給該分部的費(fèi)用，屬于分部費(fèi)用。
　　（ 4 ）營業(yè)外支出，如處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等發(fā)生的凈損失。
　　（ 5 ）所得稅費(fèi)用。
　　分部利潤（虧損），是指分部收入減去分部費(fèi)用后的余額在合并利潤表中，分部利潤（虧損）應(yīng)當(dāng)在調(diào)整少數(shù)股東損益前確定。
　　分部資產(chǎn)，是指分部經(jīng)營活動使用的可歸屬于該分部的資產(chǎn)，不包括遞延所得稅資產(chǎn)。分部資產(chǎn)的披露金額應(yīng)當(dāng)按照扣除相關(guān)累計折舊或攤銷額以及累計減值準(zhǔn)備后的金額確定。披露分部資產(chǎn)總額時，當(dāng)期發(fā)生的在建工程成本總額、購置的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本總額，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)披露。
　　分部負(fù)債，是指分部經(jīng)營活動形成的可歸屬于該分部的負(fù)債，不包括遞延所得稅負(fù)債。
　　分部的日常活動是金融性質(zhì)的，利息收入和利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)作為分部收入和分部費(fèi)用進(jìn)行披露。
　　企業(yè)披露的分部信息，應(yīng)當(dāng)與合并財務(wù)報表或企業(yè)財務(wù)報表中的總額信息相銜接分部收入應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的對外交易收入（包括企業(yè)對外交易取得的、未包括在任何分部收入中的收入）相銜接；分部利潤（虧損）應(yīng)當(dāng)與企業(yè)營業(yè)利潤（虧損）和企業(yè)凈利潤（凈萬損）相銜接；分部資產(chǎn)總額應(yīng)當(dāng)與企業(yè)資產(chǎn)總額相銜接；分部負(fù)債總額應(yīng)當(dāng)與企業(yè)負(fù)債總額相銜接。
　　3 .次要報告形式的分部信息
分部信息的主要報告形式是業(yè)務(wù)分部的，應(yīng)當(dāng)就次要報告形式披露下列信息：
（ l ）對外交易收入占企業(yè)對外交易收入總額10 ％或者以上的地區(qū)分部，以外部客戶所在地為基礎(chǔ)披露對外交易收入。
　　（ 2 ）分部資產(chǎn)占所有地區(qū)分部資產(chǎn)總額10 ％或者以上的地區(qū)分部，以資產(chǎn)所在地為基礎(chǔ)披露分部資產(chǎn)總額。
分部信息的主要報告形式是地區(qū)分部的，應(yīng)當(dāng)就次要報告形式披露下列信息：
（ l ）對外交易收入占企業(yè)對外交易收入總額10 ％或者以上的業(yè)務(wù)分部，應(yīng)當(dāng)披露對外交易收入。
　　（ 2 ）分部資產(chǎn)占所有業(yè)務(wù)分部資產(chǎn)總額10 ％或者以上的業(yè)務(wù)分部，應(yīng)當(dāng)披露分部資產(chǎn)總額。
　　八、關(guān)聯(lián)方披露
　　（一）關(guān)聯(lián)方及其判斷
　　1 .關(guān)聯(lián)方的定義
　　一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀约皟煞交騼煞揭陨贤芤环娇刂啤⒐餐刂苹蛑卮笥绊懙模瑯?gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)聯(lián)方關(guān)系則指有關(guān)聯(lián)的各方之間的關(guān)系。
　　2 .下列各方構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方：
　　（ 1 ）該企業(yè)的母公司；
　　（ 2 ）該企業(yè)的子公司；
　　（ 3 ）與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；
　　（ 4 ）對該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方；
　　（ 5 ）對該企業(yè)施加重大影響的投資方；
　　（ 6 ）該企業(yè)的合營企業(yè)；
　　（ 7 ）該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)；
　　（ 8 ）該企業(yè)的主要投資者個入及與其關(guān)系密切的家庭成員；
　　（ 9 ）該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理入員及與其關(guān)系密切的家庭成員；
　　（ 10 ）該企業(yè)主要投資者個入、關(guān)鍵管理入員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。
　　3 .僅與企業(yè)存在下列關(guān)系的各方，不構(gòu)成企業(yè)的關(guān)聯(lián)方：
（ l ）與該企業(yè)發(fā)生日常往來的資金提供者、公用事業(yè)部門、政府部門和機(jī)構(gòu)；
（ 2 ）與該企業(yè)發(fā)生大量交易而存在經(jīng)濟(jì)依存關(guān)系的單個客戶、供應(yīng)商、特許商、經(jīng)銷商或代理商；
　　（ 3 ）與該企業(yè)共同控制合營企業(yè)的合營者。
　　4 .僅僅同受國家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方
　　5 .在具體運(yùn)用關(guān)聯(lián)方關(guān)系判斷標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則
　　（二）關(guān)聯(lián)方交易及其判斷
　　關(guān)聯(lián)方交易，是指在關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。
　　關(guān)聯(lián)方交易的類型通常包括下列各項：
　　1 .購買或銷售商品；
　　2 .購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；
　　3 .提供或接受勞務(wù)；
　　4 .擔(dān)保；
　　5 .提供資金（貸款或股權(quán)投資）；
　　6 .租賃；
　　7 .代理；
　　8 .研究和開發(fā)項目的轉(zhuǎn)移；
　　9 .許可協(xié)議；
　　10 .代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算；
　　11 .關(guān)鍵管理入員薪酬。
　　（三）關(guān)聯(lián)方披露
　　1 .企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息：
　　（ 1 ）母公司和子公司的名稱。
　　母公司不是該企業(yè)最終控制方的，還應(yīng)當(dāng)披露最終控制方名稱。
　　母公司和最終控制方均不對外提供財務(wù)報表的，還應(yīng)當(dāng)披露母公司之上與其最相近的對外提供財務(wù)報表的母公司名稱。
　　（ 2 ）母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化。
（ 3 ）母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。
2 .企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素交易要索至少應(yīng)當(dāng)包括：
　　（ l ）交易的金額；
　　（ 2 ）未結(jié)算項目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息；
　　（ 3 ）未結(jié)算應(yīng)收項目的壞賬準(zhǔn)備金額；
　　（ 4 ）定價政策。
　　3 .關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型子以披露類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財務(wù)報表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對財務(wù)報表影響的情況下，可以合并披露
　　4 .企業(yè)只有在提供確附證據(jù)的前提下，才能披露關(guān)聯(lián)方交易是公平交易。
　　（一）企業(yè)注冊地、組織形式和總部地址
　　（二）企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和主要經(jīng)營活動
　　（三）母公司以及集團(tuán)最終母公司的名稱
　　（四）財務(wù)報告的批準(zhǔn)報出者和財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日
第二十章 行政事業(yè)單位會計
本章點(diǎn)評：
2008年考試大綱沒有變動。本章重點(diǎn)內(nèi)容包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出的內(nèi)容及核算（尤其要注意與企業(yè)會計制度下處理的區(qū)別），國庫集中收入制度等。
　　[基本要求]
　　（一）掌握行政事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債的核算
　　（二）掌握行政事業(yè)單位凈資產(chǎn)的核算
　　（三）掌握行政事業(yè)單位收入和支出的核算
　　（四）掌握國庫集中收付制度
　　（五）熟悉行政事業(yè)單位會計報表
　　[考試內(nèi)容]
第一節(jié) 資產(chǎn)和負(fù)債
　　一、資產(chǎn)
　　（一）資產(chǎn)的內(nèi)容
　　行政單位的資產(chǎn)，是指行政單位占有或者使用的、能以貨幣計量的經(jīng)濟(jì)資源，包括流動資產(chǎn)和固定資產(chǎn)。
　　事業(yè)單位的資產(chǎn)，是指事業(yè)單位占有或者使用的、能以貨幣計量的經(jīng)濟(jì)資源，包括財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)力。
　　（二）資產(chǎn)的計價和核算
　　1.貨幣資金
　　行政事業(yè)單位的貨幣資金包括現(xiàn)金和銀行存款等，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收入和支出數(shù)額記賬。
　　2.應(yīng)收及預(yù)付款項
　　行政單位的應(yīng)收及預(yù)付款項，是指行政單位在業(yè)務(wù)活動中與其他單位、所屬單位或本單位職工發(fā)生的臨時性待結(jié)算款項，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。事業(yè)單位的應(yīng)收及預(yù)付款項包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款等，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。
　　行政事業(yè)單位的應(yīng)收及預(yù)付款項一般不計提壞賬準(zhǔn)備。
　　3.存貨
　　行政單位的存貨主要是行政單位大宗購入、需要庫存的物資材料。行政單位的存貨在取得時，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本記賬。即，行政單位購入的材料，以購價作為入賬價格。材料采購、運(yùn)輸過程中發(fā)生的差旅費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等不計入庫存材料價格，直接列入有關(guān)支出科目核算。行政單位的存貨發(fā)出時，可以根據(jù)實(shí)際情況選擇先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等方法，確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。
　　行政單位的庫存材料，每年至少盤點(diǎn)一次。對于發(fā)生的盤盈、盤虧等情況，應(yīng)當(dāng)查明原因，屬于正常的溢出或損耗，作為減少或增加當(dāng)期支出處理；屬于非正常性的毀損，應(yīng)按規(guī)定的程序報經(jīng)批準(zhǔn)后處理。
　　事業(yè)單位的存貨是指事業(yè)單位在開展業(yè)務(wù)活動及其他活動中為耗用或者為銷售而儲存的各種資產(chǎn)，包括材料、產(chǎn)成品等事業(yè)單位的存貨應(yīng)當(dāng)按照取得時的實(shí)際成本記賬。各項存貨發(fā)出時，可以根據(jù)實(shí)際情況選擇先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等方法，確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。
　　4.對外投資
　　行政單位的對外投資，是指行政單位用結(jié)余資金購買的國債。行政單位的有價證券，按照取得時的實(shí)際成本入賬。兌付、轉(zhuǎn)讓有價證券取得的收入與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期收入；有價證券的利息在實(shí)際收到時確認(rèn)為其他收入。
　　事業(yè)單位的對外投資包括債券投資和其他投資。事業(yè)單位的對外投資在取得時，應(yīng)當(dāng)以實(shí)際支付的款項（以貨幣資金的方式對外投資）或者所轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的評估確認(rèn)價值（以實(shí)物或無形資產(chǎn)的方式對外投資）作為入賬價值。投資期內(nèi)取得的利息、紅利等各項投資收益，不予預(yù)計，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到時計入當(dāng)期收入。轉(zhuǎn)讓債券取得的價款或債券到期收回的本息與其賬面成本的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期收入。
　　5.固定資產(chǎn)
　　（1）固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)
　　行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)的價值標(biāo)準(zhǔn)為：一般設(shè)備單位價值在500 元以上，專用設(shè)備價值在800 元以上。單位價值雖然不足規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但耐用時間在一年以上的大批同類資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)核算。
　　（2）固定資產(chǎn)的核算。行政單位的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得或購建時的實(shí)際成本記賬。
　　行政單位對其占有或使用的固定資產(chǎn)，每年應(yīng)當(dāng)盤點(diǎn)一次。轉(zhuǎn)讓、毀損、報廢及盤虧的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照所減少固定資產(chǎn)的賬面價值，同時沖減固定資產(chǎn)和固定基金。有償轉(zhuǎn)讓、變賣、清理報廢或毀損固定資產(chǎn)取得的變價收入，作為其他收入處理；清理固定資產(chǎn)發(fā)生支出，作為當(dāng)期支出。出租固定資產(chǎn)取得的價款，應(yīng)當(dāng)計入其他收入。
　　事業(yè)單位的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照取得或購建時的實(shí)際成本記賬，其入賬價值的確定與行政單位固定資產(chǎn)的入賬價值基本相同。固定資產(chǎn)借款利息和有關(guān)費(fèi)用，以及外幣借款的匯兌差額，在固定資產(chǎn)辦理竣工決算之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)價值；在竣工決算之后發(fā)生的，計入當(dāng)期支出或費(fèi)用。
　　事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)定期進(jìn)行清查盤點(diǎn)轉(zhuǎn)讓、報廢、毀損及盤虧的固定資產(chǎn)，按照所減少固定資產(chǎn)的原價，同時沖減固定資產(chǎn)和固定基金。出售、清理報廢或毀損固定資產(chǎn)取得的變價收入，增加專用基金中的修購基金；清理費(fèi)用減少專用基金中的修購基金。
　　6.無形資產(chǎn)
　　事業(yè)單位的無形資產(chǎn)，是指不具有實(shí)物形態(tài)而能為事業(yè)單位提供某種權(quán)利的資產(chǎn)，包括專利權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、商譽(yù)等。事業(yè)單位購入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以實(shí)際成本作為入賬價值。事業(yè)單位自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)以開發(fā)過程中實(shí)際發(fā)生的支出作為入賬價值。
　　事業(yè)單位的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)予以合理攤銷。不實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)在取得無形資產(chǎn)時，將其成本予以一次性攤銷，減少無形資產(chǎn)的賬面余額并計入當(dāng)期支出；實(shí)行內(nèi)部成本核算的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)在無形資產(chǎn)的受益期內(nèi)分期平均攤銷，按照攤銷額減少無形資產(chǎn)的賬面余額并計入當(dāng)期支出。
　　二、負(fù)債
　　（一）負(fù)債的內(nèi)容
　　行政單位的負(fù)債，是指行政單位承擔(dān)的能以貨幣計量、需要以資產(chǎn)償付的債務(wù)，包括應(yīng)繳預(yù)算款、應(yīng)繳財政專戶款、應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）、應(yīng)付地方（部門）津補(bǔ)貼、應(yīng)付其他個人收入、暫存款等。
　　事業(yè)單位的負(fù)債，是指事業(yè)單位承擔(dān)的能以貨幣計量、需要以資產(chǎn)償付的債務(wù)，包括借入款項、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付工資（離退休費(fèi)）、應(yīng)付地方（部門）津補(bǔ)貼、應(yīng)付其他個人收入、預(yù)收賬款、其他應(yīng)付款、應(yīng)繳預(yù)算款、應(yīng)繳財政專戶款和應(yīng)交稅金等。
　　（二）負(fù)債的計量和核算
　　行政事業(yè)單位的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。行政事業(yè)單位代收的應(yīng)繳入國家預(yù)算的款項和應(yīng)上繳財政專戶的預(yù)算外資金，在實(shí)際收到但尚未上繳時，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債入賬。
　　1.應(yīng)繳款項
　　應(yīng)繳款項包括應(yīng)繳預(yù)算款和應(yīng)繳財政專戶款。其中，應(yīng)繳預(yù)算款是指行政事業(yè)單位按規(guī)定應(yīng)繳入國家預(yù)算的款項，主要包括代收的納入預(yù)算管理的政府性基金、行政性收費(fèi)、罰沒收入、無主財物變價款、贓款和贓物變價款以及其他按預(yù)算管理規(guī)定應(yīng)上繳預(yù)算的款項。應(yīng)繳財政專戶款是指行政事業(yè)單位按規(guī)定代收的應(yīng)上繳財政令戶的預(yù)算外資金。
　　2.應(yīng)付及預(yù)收款項
　　行政單位的應(yīng)付及預(yù)收款項，是指行政單位在業(yè)務(wù)活動中與其他單位和個人發(fā)生的待結(jié)算款項。暫存款應(yīng)及時清理并按規(guī)定辦理結(jié)算，不得長期掛賬。
　　事業(yè)單位的應(yīng)付及預(yù)收款項，包括應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款和預(yù)收賬款。
　　3.應(yīng)付工資和津貼補(bǔ)貼
　　行政事業(yè)單位發(fā)放給職工的工資（離退休費(fèi)）、地方（部門）津貼補(bǔ)貼及其他個人收入應(yīng)當(dāng)按規(guī)定設(shè)立專門賬簿，進(jìn)行明細(xì)核算。使用工會經(jīng)費(fèi)發(fā)放給職工的相關(guān)收入應(yīng)當(dāng)由單位工會單獨(dú)記賬，另行反映。
　　4.應(yīng)交稅金
　　應(yīng)交稅金，是指事業(yè)單位按照稅法規(guī)定應(yīng)交納的各種稅金，主要包括營業(yè)稅、增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅以及所得稅等。
　　事業(yè)單位計算應(yīng)交納稅金（除一般納稅人交納的增值稅）時，應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅等，列入銷售稅金，應(yīng)交納的所得稅，列入結(jié)余分配；同時計入應(yīng)交稅金。有關(guān)應(yīng)交增值稅的核算原理與企業(yè)會計中應(yīng)交增值稅的處理基本相同。
　　5.借入款項
　　事業(yè)單位的借入款項，包括從財政部門、上級主管部門、金融機(jī)構(gòu)借入的有償使用的款項。其核算特點(diǎn)在于：一般不預(yù)計利息支出；實(shí)際支付利息時，為開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動而借入的款項所發(fā)生的利息，計入事業(yè)支出，為開展經(jīng)營活動而借入的款項所發(fā)生的利息，計入經(jīng)營支出。
　　第二節(jié) 凈資產(chǎn)
　　一、凈資產(chǎn)的內(nèi)容
　　行政單位的凈資產(chǎn)，是指行政單位資產(chǎn)減負(fù)債和收入減支出的差額，包括固定基金、結(jié)余等。
　　事業(yè)單位的凈資產(chǎn)，是指資產(chǎn)減去負(fù)債的差額，包括事業(yè)基金、固定基金、專用基金、結(jié)余等。其中，專用基金是指事業(yè)單位按規(guī)定提取設(shè)置的具有專門用途的基金，主要包括職工福利基金、醫(yī)療基金、修購基金、住房基金等。
　　二、凈資產(chǎn)的計量和核算
　　（一）凈資產(chǎn)的計量
　　行政事業(yè)單位的凈資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。
　　（二）凈資產(chǎn)的核算
　　1.固定基金
　　固定基金，是指行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)所占用的基金。購建固定資產(chǎn)時，按發(fā)生的實(shí)際成本入賬；接受捐贈固定資產(chǎn)時，按同類資產(chǎn)的市場價格或者有關(guān)憑據(jù)注明價值以及接受捐贈時發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用入賬；盤盈固定資產(chǎn)時，按重置完全價值入賬；融資租入固定資產(chǎn)時，按實(shí)際支付的租金入賬；盤虧、處置固定資產(chǎn)時，按固定資產(chǎn)的賬面原價，沖減固定基金。
　　固定基金的具體賬務(wù)處理可以參見固定資產(chǎn)的有關(guān)核算內(nèi)容。
　　2.事業(yè)基金
　　事業(yè)基金是對于事業(yè)單位而言的，指事業(yè)單位擁有的非限定用途的凈資產(chǎn)，分為一般基金和投資基金兩部分內(nèi)容。事業(yè)基金按照當(dāng)期實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。
　　事業(yè)單位的一般基金是指事業(yè)單位滾存的結(jié)余資金。
　　事業(yè)單位的投資基金是指事業(yè)單位對外投資所占用的基金。用貨幣資金對外投資時，按實(shí)際支付的金額入賬；用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)對外投資時，按評估價或合同、協(xié)議確定的價值入賬；用材料對外投資時，按合同協(xié)議確定的價值（以及一般納稅人應(yīng)交的增值稅銷項稅額）入賬；轉(zhuǎn)讓對外投資或?qū)ν馔顿Y到期兌付時，按對外投資的賬面金額，沖減投資基金，轉(zhuǎn)入一般基金。投資基金的具體賬務(wù)處理可以參見對外投資的有關(guān)核算內(nèi)容。
　　3.專用基金
　　專用基金是對于事業(yè)單位而言的，指事業(yè)單位按規(guī)定提取、設(shè)置的有專門用途的資金。主要包括修購基金、職工福利基金、醫(yī)療基金以及其他基金等。專用基金增加應(yīng)按當(dāng)期實(shí)際提取轉(zhuǎn)入的數(shù)額記賬；減少應(yīng)按當(dāng)期實(shí)際支出數(shù)額記賬。
　　4.結(jié)余
　　行政單位的結(jié)余，是指行政單位各項收入與支出相抵后的余額。行政單位的正常經(jīng)費(fèi)結(jié)余與專項資金結(jié)余應(yīng)當(dāng)分別核算。
　　事業(yè)單位的結(jié)余，是指事業(yè)單位在一定期間各項收入和支出相抵后的余額，包括事業(yè)結(jié)余和經(jīng)營結(jié)余。
　　（1）事業(yè)結(jié)余，是指事業(yè)單位在一定期間內(nèi)除經(jīng)營收支外各項收支相抵后的余額用公式表示為：
　　事業(yè)結(jié)余=（財政補(bǔ)助收入+上級補(bǔ)助收入+附屬單位繳款+事業(yè)收入+其他收入）-（撥出經(jīng)費(fèi)+事業(yè)支出+上繳上級支出+非經(jīng)營業(yè)務(wù)負(fù)擔(dān)的銷售稅金+對附屬單位補(bǔ)助）
　　年度終了，事業(yè)結(jié)余應(yīng)當(dāng)全數(shù)轉(zhuǎn)入結(jié)余分配
　　（2）經(jīng)營結(jié)余，是指事業(yè)單位在一定期間內(nèi)各項經(jīng)營收入與支出相抵后的余額用公式表不為：
　　經(jīng)營結(jié)余＝經(jīng)營收入一（經(jīng)營支出＋經(jīng)營業(yè)務(wù)負(fù)擔(dān)的銷售稅金）
　　年度終了，經(jīng)營結(jié)余通常應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入結(jié)余分配，但如為虧損，則不予結(jié)轉(zhuǎn)。
　　（3）事業(yè)單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的結(jié)余，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定進(jìn)行分配。結(jié)余分配的內(nèi)容主要有兩項：一是有所得稅交納業(yè)務(wù)的事業(yè)單位計算應(yīng)交所得稅；二是事業(yè)單位計提專用基金。進(jìn)行上述分配后，結(jié)存的當(dāng)年末分配結(jié)余，轉(zhuǎn)入事業(yè)基金（一般基金）。
　　第三節(jié) 收入和支出
　　一、收入
　　（一）收入的內(nèi)容
　　行政單位的收入，是指行政單位為開展業(yè)務(wù)活動，依法取得的非償還性資金，包括撥入經(jīng)費(fèi)、預(yù)算外資金收入、其他收入等。
　　事業(yè)單位的收入，是指事業(yè)單位為開展業(yè)務(wù)活動，依法取得的非償還性資金，包括財政補(bǔ)助收入、上級補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營收入、附屬單位繳款、其他收入和基本建設(shè)撥款收入等。
　　（二）收入的確認(rèn)和計量
　　1.行政單位收入的確認(rèn)和計量
　　行政單位的收入應(yīng)當(dāng)采用收付實(shí)現(xiàn)制核算，即在實(shí)際收到款項時予以確認(rèn)。行政單位的各項收入應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬。
　　2.事業(yè)單位收入的確認(rèn)和計量
　　事業(yè)單位的收入通常應(yīng)當(dāng)采用收付實(shí)現(xiàn)制核算，即在實(shí)際收到款項時予以確認(rèn)；事業(yè)單位的經(jīng)營收入，可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算，即在提供勞務(wù)或者發(fā)出商品，同時收訖價款或者取得索取價款的憑據(jù)時予以確認(rèn)。事業(yè)單位對于長期項目的收入，應(yīng)當(dāng)根據(jù)年度完成進(jìn)度予以合理確認(rèn)。事業(yè)單位取得收入為實(shí)物時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有關(guān)憑據(jù)確認(rèn)其價值；沒有憑據(jù)可供確認(rèn)的，參照其市場價格確定。
　　二、支出
　　（一）支出的內(nèi)容
　　行政單位的支出，是指行政單位為開展業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的各項資金耗費(fèi)及損失。行政單位的支出根據(jù)資金管理要求分為經(jīng)常性支出和專項支出。
　　事業(yè)單位的支出，是指事業(yè)單位為開展業(yè)務(wù)活動或其他活動所發(fā)生的各項資金耗費(fèi)及損失，以及用于基本建設(shè)項目的開支，包括事業(yè)支出、經(jīng)營支出、對附屬單位補(bǔ)助、上繳上級支出、基本建設(shè)支出等。
　　（二）支出的計量和核算
　　行政單位的各項支出，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支出數(shù)額記賬。
　　事業(yè)單位的各項支出，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支出數(shù)或?qū)嶋H發(fā)生數(shù)記賬。從事經(jīng)營活動的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)正確歸集經(jīng)營支出和事業(yè)支出；無法直接歸集的，應(yīng)當(dāng)按照一定的標(biāo)準(zhǔn)予以合理的分?jǐn)偂?BR>　　三、撥出（入）專款、專款支出
　　事業(yè)單位的撥入專款，是指事業(yè)單位收到財政部門、上級單位或其他單位撥入的有指定用途、并需要單獨(dú)報賬的專項資金。
　　撥出專款，是指撥給所屬單位的需要單位報賬的專項資金。
　　專款支出，是指由財政部門、上級單位和其他單位撥入的指定項目或用途，并需要單位報賬的專項資金的實(shí)際支出數(shù)。
　　年終結(jié)賬時，對已完工的項目，應(yīng)當(dāng)將撥入專款賬戶的余額與撥出專款和專款支出賬戶的相應(yīng)余額對沖；對沖后的余額應(yīng)當(dāng)按照撥款單位的規(guī)定處理：按規(guī)定上繳部分，沖減撥入專款，按規(guī)定留歸本單位部分，將撥入專款轉(zhuǎn)入事業(yè)基金（一般基金）。
　　第四節(jié) 國庫集中收付制度
　　一、國庫單一賬戶體系
　　（一）國庫單一賬戶體系的構(gòu)成
　　1.財政部門在中國人民銀行開設(shè)的國庫單一賬戶（簡稱國庫單一賬戶）；
　　2.財政部門在商業(yè)銀行開設(shè)的零余額賬戶（簡稱財政部門零余額賬戶）；
　　3.財政部門在商業(yè)銀行為預(yù)算單位開設(shè)的零余額賬戶（簡稱預(yù)算單位零余額賬戶）；
　　4.財政部門在商業(yè)銀行開設(shè)的預(yù)算外資金財政專戶（簡稱預(yù)算外資金專戶）；
　　5.經(jīng)國務(wù)院或國務(wù)院授權(quán)財政部批準(zhǔn)為預(yù)算單位在商業(yè)銀行開設(shè)的特殊專戶（簡稱特設(shè)專戶）。
　　（二）財政性資金銀行賬戶的設(shè)立
　　預(yù)算單位（包括使用財政性資金的行政單位和事業(yè)單位）使用財政資金，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序和要求，向財政部門提出設(shè)立零余額賬戶、特設(shè)專戶等銀行賬戶的申請，財政部門審核同意后，書面通知代理銀行，為預(yù)算單位開設(shè)預(yù)算單位零余額賬戶，但需要開設(shè)特設(shè)專戶的預(yù)算單位，需經(jīng)財政部審核并報國務(wù)院批準(zhǔn)或經(jīng)國務(wù)院授權(quán)財政部批準(zhǔn)后，由財政部在代理銀行為預(yù)算單位開設(shè)。一個基層預(yù)算單位開設(shè)一個預(yù)算單位零余額賬戶。
　　（三）各賬戶的功能
　　1.國庫單一賬戶
　　國庫單一賬戶用于記錄、核算、反映財政預(yù)算資金和納入預(yù)算管理的政府性基金的收入和支出。國庫單一賬戶在財政總預(yù)算會計中使用，行政單位和事業(yè)單位會計中不設(shè)置該賬戶。
　　2.財政部門零余額賬戶
　　財政部門零余額賬戶用于財政直接支付和與國庫單一賬戶清算財政部門零余額賬戶在國庫會計中使用。
　　3.預(yù)算單位零余額賬戶
　　預(yù)算單位零余額賬戶用于財政授權(quán)支付和清算。預(yù)算單位零余額賬戶可以辦理轉(zhuǎn)賬、提取現(xiàn)金等結(jié)算業(yè)務(wù)，可以向本單位按賬戶管理規(guī)定保留的相應(yīng)賬戶劃撥工會經(jīng)費(fèi)、住房公積金及提租補(bǔ)貼，以及經(jīng)財政部門批準(zhǔn)的特殊款項，不得違反規(guī)定向本單位其他賬戶和上級主管單位、所屬下級單位賬戶劃撥資金。預(yù)算單位零余額賬戶在行政單位和事業(yè)單位會計中使用。
　　4.預(yù)算外資金專戶
　　預(yù)算外資金專戶用于記錄、核算和反映預(yù)算外資金的收入和支出活動，并用于預(yù)算外資金日常收支清算。預(yù)算外資金專戶在財政部門設(shè)立和使用。
　　5.特設(shè)專戶
　　特設(shè)專戶用于記錄、核算和反映預(yù)算單位的特殊專項支出活動，并用于與國庫單一賬戶清算。特設(shè)專戶在按規(guī)定申請設(shè)置了特設(shè)專戶的預(yù)算單位使用。
　　二、支付程序
　　財政性資金的支付方式實(shí)行財政直接支付和財政授權(quán)支付兩種方式其中，財政直接支付是指由財政部門向中國人民銀行和代理銀行簽發(fā)支付指令，代理銀行根據(jù)支付指令通過國庫單一賬戶體系將資金直接支付到收款人（即商品或勞務(wù)的供應(yīng)商等，下同）或用款單位（即具體申請和使用財政性資金的預(yù)算單位，下同）賬戶；財政授權(quán)支付是指預(yù)算單位按照財政部門的授權(quán)，自行向代理銀行簽發(fā)支付指令，代理銀行根據(jù)支付指令，在財政部門批準(zhǔn)的預(yù)算單位的用款額度內(nèi)，通過國庫單一賬戶體系將資金支付到收款人賬戶
　　（一）財政直接支付程序
　　預(yù)算單位實(shí)行財政直接支付的財政性資金包括工資支出、工程采購支出、物品和服務(wù)采購支出。財政直接支付的申請由一級預(yù)算單位匯總，填寫"財政直接支付匯總申請書"，報財政部門國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)。
　　財政部門國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)審核一級預(yù)算單位提出的支付無誤后，開具"財政直接支付匯總清算額度通知單"和"財政直接支付憑證"，經(jīng)財政部門國庫管理機(jī)構(gòu)加蓋印章簽發(fā)后，分別送中國人民銀行和代理銀行。代理銀行根據(jù)"財政直接支付憑證"及時將資金直接支付給收款人或用款單位。代理銀行依據(jù)財政部門國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的支付指令，將當(dāng)日實(shí)際支付的資金，按一級預(yù)算單位分預(yù)算科目匯總，附實(shí)際支付清單與國庫單一賬戶進(jìn)行資金清算。代理銀行根據(jù)"財政直接支付憑證"辦理支出后，開具"財政直接支付入賬通知書"發(fā)給一級預(yù)算單位和基層預(yù)算單位。"財政直接支付入賬通知書"作為一級預(yù)算單位和基層預(yù)算單位收到或付出款項的憑證。一級預(yù)算單位有所屬二級或多級預(yù)算單位的，由一級預(yù)算單位負(fù)責(zé)向二級或多級預(yù)算單位提供收到和付出款項的憑證。預(yù)算單位根據(jù)收到的支付憑證做好相應(yīng)會計核算。
　　（二）財政授權(quán)支付程序
　　財政授權(quán)支付程序適用于未納入工資支出，工程采購支出，物品、服務(wù)采購支出管理的購買支出和零星支出，包括單件物品或單項服務(wù)購買額不足10萬元人民幣的購買支出；年度財政投資不足50 萬元人民幣的工程采購支出；特別緊急的支出和經(jīng)財政部門批準(zhǔn)的其他支出。
　　財政部門根據(jù)批準(zhǔn)的一級預(yù)算單位用款計劃中月度授權(quán)支付額度，每月25日前以"財政授權(quán)支付匯總清算額度通知單"、"財政授權(quán)支付額度通知單"的形式分別通知中國人民銀行、代理銀行。
　　代理銀行在收到財政部門下達(dá)的"財政授權(quán)支付額度通知單"時，向相關(guān)預(yù)算單位發(fā)出"財政授權(quán)支付額度到賬通知書".
　　基層預(yù)算單位憑據(jù)"財政授權(quán)支付額度到賬通知書"所確定的額度支用資金；代理銀行憑據(jù)"財政授權(quán)支付額度通知單"受理預(yù)算單位財政授權(quán)支付業(yè)務(wù)，控制預(yù)算單位的支付金額，并與國庫單一賬戶進(jìn)行資金清算。
　　預(yù)算單位支用授權(quán)額度時，填制財政部門統(tǒng)一制定的"財政授權(quán)支付憑證"（或新版銀行票據(jù)和結(jié)算憑證，下同）送代理銀行，代理銀行根據(jù)"財政授權(quán)支付憑證"，通過零余額賬戶辦理資金支付。
　　（三）預(yù)算結(jié)余資金的處理
　　預(yù)算結(jié)余資金，是指實(shí)行國庫集中支付的預(yù)算單位在預(yù)算年度內(nèi)，按照財政部門批復(fù)的部門預(yù)算，當(dāng)年尚未支用并按有關(guān)規(guī)定應(yīng)留歸預(yù)算單位繼續(xù)使用的資金。預(yù)算單位結(jié)余資金的數(shù)額按照財政部門批復(fù)的部門預(yù)算數(shù)額加上年預(yù)算結(jié)余數(shù)額減當(dāng)年財政國庫已支付數(shù)額（包括財政直接支付數(shù)額和財政授權(quán)支付數(shù)額）和應(yīng)繳回財政部門數(shù)額后的余額計算。
　　預(yù)算單位的預(yù)算結(jié)余資金應(yīng)按規(guī)定程序由財政部門核定。財政部門核定下達(dá)預(yù)算結(jié)余后，預(yù)算單位根據(jù)財政部門核定的上一年度預(yù)算結(jié)余和下年度預(yù)算，按規(guī)定的程序申請使用資金。
　　三、國庫集中支付業(yè)務(wù)的核算
　　（一）財政直接支付的核算
　　1.財政直接支付方式下的收入確認(rèn)和計量
　　在財政直接支付方式下，行政事業(yè)單位對于財政直接支付的資金，應(yīng)于收到財政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)委托代理銀行轉(zhuǎn)來的"財政直接支付入賬通知書"時，按入賬通知書中標(biāo)明的金額確認(rèn)收入。
　　2.賬務(wù)處理
　　對于由財政直接支付的工資，行政單位的賬務(wù)處理是，借記"經(jīng)費(fèi)支出"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"科目；事業(yè)單位的賬務(wù)處理是，借記"事業(yè)支出"科目，貸記"財政補(bǔ)助收入"科目。
　　對于由財政直接支付的購買材料、服務(wù)的款項，行政單位的賬務(wù)處理是，借記"經(jīng)費(fèi)支出"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"科目；事業(yè)單位的賬務(wù)處理是，借記"材料"等科目，貸記"財政補(bǔ)助收入"科目。
　　對于由財政直接支付的購置固定資產(chǎn)的款項，行政單位的賬務(wù)處理是，借記"經(jīng)費(fèi)支出"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"科目，同時，借記"固定資產(chǎn)"科目，貸記"固定基金"科目；事業(yè)單位的賬務(wù)處理是，借記"事業(yè)支出"科目，貸記"財政補(bǔ)助收入"科目，同時，借記"固定資產(chǎn)"科目，貸記"固定基金"科目。
　　（二）財政授權(quán)支付的核算
　　1.財政授權(quán)支付方式下的收入確認(rèn)和計量
　　在財政授權(quán)支付方式下，行政事業(yè)單位應(yīng)于收到代理銀行蓋章的"授權(quán)支付到賬通知書"時，按到賬通知書標(biāo)明的額度確認(rèn)收入。
　　2.賬務(wù)處理
　　行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置"零余額賬戶用款額度"科目收到"授權(quán)支付到賬通知書"后，根據(jù)通知書所列數(shù)額，借記"零余額賬戶用款額度"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"科目或"財政補(bǔ)助收入"科目行政事業(yè)單位購買物品、服務(wù)等支用額度時，借記"經(jīng)費(fèi)支出"或"事業(yè)支出"、"材料"等科目，貸記"零余額賬戶用款額度"科目；屬于購入固定資產(chǎn)的，同時，借記"固定資產(chǎn)"科目，貸記"固定基金"科目。行政事業(yè)單位從零余額賬戶提取現(xiàn)金時，借記"現(xiàn)金"科目，貸記"零余額賬戶用款額度"科目。
　　（三）年終預(yù)算結(jié)余資金的核算
　　1.財政直接支付年終結(jié)余資金的賬務(wù)處理
　　行政事業(yè)單位年終依據(jù)本年度財政直接支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)與當(dāng)年財政直接支付實(shí)際支出數(shù)的差額，進(jìn)行相應(yīng)賬務(wù)處理：借記"財政應(yīng)返還額度——財政直接支付"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"或"財政補(bǔ)助收入"科目。
　　下年度恢復(fù)財政直接支付額度后，行政事業(yè)單位在使用預(yù)算結(jié)余資金時，借記有關(guān)支出類科目，貸記"財政應(yīng)返還額度——財政直接支付"科目。
　　2.財政授權(quán)支付年終結(jié)余資金的賬務(wù)處理
　　年度終了，行政事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的對賬單注銷額度時，借記"財政應(yīng)返還額度——財政授權(quán)支付"科目，貸記"零余額賬戶用款額度"科目；如果單位本年度財政授權(quán)支付預(yù)算指標(biāo)數(shù)大于零余額賬戶用款額度下達(dá)數(shù)，根據(jù)兩者的差額，借記"財政應(yīng)返還額度——政授權(quán)支付"科目，貸記"撥入經(jīng)費(fèi)"或"財政補(bǔ)助收入"科目。
　　下年初恢復(fù)額度時，行政事業(yè)單位依據(jù)代理銀行提供的"額度恢復(fù)到賬通知書"，借記"零余額賬戶用款額度"科目，貸記"財政應(yīng)返還額度——財政授權(quán)支付"科目。如果下年度收到財政部門批復(fù)的上年未下達(dá)零余額賬戶用款額度，借記"零余額賬戶用款額度"科目，貸記"財政應(yīng)返還額度——財政授權(quán)支付"科目。
　　第五節(jié) 會計報表
　　一、會計報表的種類
　　（一）行政單位會計報表
　　行政單位會計報表是反映行政單位財務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的書面文件。包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出總表、支出明細(xì)表、附表和報表說明書。行政單位應(yīng)當(dāng)按照財政部門和上級單位的規(guī)定報送月度、季度和年度會計報表（年度決算）。
　　1.資產(chǎn)負(fù)債表
　　資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)于每月末、季末、年末編制。其中，月報和季報按照"資產(chǎn)＋支出＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)＋收入"的會計等式編排：左方為資產(chǎn)部類，包括資產(chǎn)和支出兩大類；右邊為負(fù)債部類，包括負(fù)債、凈資產(chǎn)和收入三大類；資產(chǎn)部類總計＝負(fù)債部類總計。年報按照"資產(chǎn)＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)"的會計等式編排：左方為資產(chǎn)類；右方為負(fù)債類和凈資產(chǎn)類；資產(chǎn)合計＝負(fù)債合計＋凈資產(chǎn)合計。
　　2.收入支出總表
　　收入支出總表的項目，按收入、支出的構(gòu)成及其結(jié)余分項列示。
　　（二）事業(yè)單位會計報表
　　事業(yè)單位會計報表是反映事業(yè)單位財務(wù)狀況和收支情況的書面文件，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等。會計報表分為月報、季報和年報（年度決算）三種。
　　1.資產(chǎn)負(fù)債表
　　資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)于每月末、季末、年末編制。
　　事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表一般按照"資產(chǎn)＋支出＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)＋收入"的會計等式編排：左方為資產(chǎn)部類，包括資產(chǎn)和支出兩大類；右邊為負(fù)債部類，包括負(fù)債、凈資產(chǎn)和收入三大類；資產(chǎn)部類總計＝負(fù)債部類總計。
　　2.收入支出表
　　收入支出表的項目，按收入、支出的構(gòu)成及其分配情況分項列示。
　　二、編報年度決算的相關(guān)規(guī)定
　　（一）在年度終了前，應(yīng)根據(jù)財政部門或主管部門的決算編審工作要求，對各項收入賬目、往來款項、貨幣資金和財產(chǎn)物資進(jìn)行全面的清理結(jié)算，在此基礎(chǔ)上辦理年度結(jié)賬，編報決算。
　　（二）清理、核算年度預(yù)算收支數(shù)額和各項繳撥款，保證上下級之間的年度預(yù)算數(shù)與領(lǐng)撥經(jīng)費(fèi)數(shù)一致。
　　（三）為了準(zhǔn)確反映各項收支數(shù)額，凡屬本年度的應(yīng)撥款項，應(yīng)當(dāng)在12月31日前匯達(dá)對方。主管會計單位對所屬各單位的預(yù)算撥款和預(yù)算外資金撥款，截止到12月25日，逾期一般不再下?lián)堋?BR>　　（四）凡屬本年的各項收入，都應(yīng)及時入賬。本年的各項應(yīng)繳預(yù)算款和應(yīng)繳財政專戶的預(yù)算外資金，要在年終前全部上繳。屬于本年的各項支出，要按規(guī)定的支出渠道如實(shí)列報年度單位支出決算，一律以基層用款單位截至12月31日的本年實(shí)際支出數(shù)為準(zhǔn)，不得將年終前預(yù)撥下級單位的下年度預(yù)算撥款列入本年的支出，也不得以上級會計單位的撥款數(shù)代替基層會計單位的實(shí)際支出數(shù)。
　　（五）行政事業(yè)單位的往來款項，年終前應(yīng)盡量清理完畢。按照有關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)作各項收入或各項支出的往來款項應(yīng)及時轉(zhuǎn)入各有關(guān)賬戶，編入本年決算。
　　（六）行政事業(yè)單位年終應(yīng)及時同開戶銀行對賬，銀行存款賬面余額應(yīng)同銀行對賬單的余額核對相符現(xiàn)金賬面余額應(yīng)同庫存現(xiàn)金核對相符有價證券賬面數(shù)額，一般應(yīng)同實(shí)存的有價證券核對相符。
　　（七）年終前，應(yīng)對各項財產(chǎn)物資進(jìn)行清理盤點(diǎn)。發(fā)生盤盈、盤虧的，應(yīng)及時查明原因，按規(guī)定作出處理，調(diào)整賬務(wù)，做到賬實(shí)相符，賬賬相符。
　　（八）行政事業(yè)單位的決算經(jīng)財政部門或上級單位審批后，需要調(diào)整決算數(shù)字的，應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。