2013注冊會計師考試《稅法》考點講義：第三章

來源：233網校 2013年7月30日

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導讀: 消費稅是CPA考試中比較重要的一章。在最近3年的考試中，消費稅一章的平均分值約為9分。

　　二、委托加工環節應稅消費品應納稅額的計算(★★★)
　　1．委托加工應稅消費品的特點和基本計稅規則
　　這里所指的委托加工生產方式是指委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊
　　部分輔料的生產方式。除此之外都不能稱作委托加工。由受托方提供原材料，或受托方先將原材料賣給委托方然后再接受加工，以及由受托方以委托方名義購進原材料生產的應稅消費品，不論納稅人在財務上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應稅消費品，而應當按照銷售自制應稅消費品繳納消費稅。
　　為了避免應繳稅款的流失，對委托加工應稅消費品應納的消費稅，采取了源泉控制的管理辦法。委托加工的應稅消費品，除受托方為個人外，由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。委托加工的應稅消費品，委托方收回后用于連續生產應稅消費品的，已納的消費稅款準予按規定抵扣。
　　【解釋】委托加工應稅消費品的消費稅的納稅人是委托方，不是受托方，受托方承擔的只是代收代繳的義務(受托方為個人的除外)。即加工結束委托方提取貨物時，由受托方代收代繳消費稅稅款。但是，納稅人委托個人加工應稅消費品的，一律由委托方收回后在委托方所在地繳納消費稅。
　　【例題19·單選題】根據消費稅暫行條例的規定，委托加工的特點是（　?。?。
　　A．委托方提供原料或主要材料，受托方代墊輔助材料并收取加工費
　　B．委托方支付加工費，受托方提供原料或主要材料
　　C．委托方支付加工費，受托方以委托方的名義購買原料或主要材料
　　D．委托方支付加工費，受托方購買原料或主要材料再賣給委托方進行加工
　　【答案】A
　　【解析】委托加工生產方式是指委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔料的生產方式。除此之外都不能稱作委托加工。
　　【重點歸納】委托加工的委托方與受托方之間關系見下表：
　　

	委托方	受托方
委托加工關系成立的條件	提供原料和主要材料	收取加工費和代墊部分輔料
加工及提貨時涉及稅種	①購材料涉及增值稅進項稅額　　 ②支付加工費涉及增值稅進項稅額　　 ③委托加工應稅消費品應繳納消費稅	①買輔料涉及增值稅進項稅額　　 ②收取加工費和代墊輔料費涉及增值稅銷　　項稅額
消費稅納稅環節	①提貨時由受托方代收代繳(受托方為個人的除外) 　　 ②對于受托方沒有代收代繳消費稅(含受托方為個人)的，收回后向委托方繳納消費稅	①交貨時代收代繳委托方應納的消費稅稅款　　 ②沒有履行代收代繳義務的，稅務機關向委托方收繳稅款，對受托方處應代收代繳稅款50%以上3倍以下的罰款
代收代繳后消費稅的相關處理	①以不高于受托方的計稅價格直接出售的，不再繳納消費稅(新增) 　　 ②以高于受托方的計稅價格出售的，需按照規定申報繳納消費稅，在計稅時準予扣除受托方已代收代繳的消費稅(新增) 　　 ③連續加工應稅消費品后銷售的，在出廠環節繳納消費稅，同時可按生產領用量計算抵扣已納消費稅	及時解繳稅款，否則按征管法規定懲處

　　2．受托方代收代繳消費稅的計算
　　委托加工的應稅消費品，按照受托方的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。
　　實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：
　　組成計稅價格＝(材料成本＋加工費)÷(1一比例稅率)
　　實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式：
　　組成計稅價格＝(材料成本＋加工費＋委托加工數量×定額稅率)÷(1－比例稅率)
　　其中“材料成本”是指委托方所提供加工材料的實際成本。如果加工合同上未如實注明材料成本的，受托方所在地主管稅務機關有權核定其材料成本?！凹庸べM”是指受托方加工應稅消費品向委托方所收取的全部費用(包括代墊輔助材料的實際成本)，但不包括隨加工費收取的銷項稅額，這樣組成的計稅價格才是不含增值稅但含消
　　費稅的價格。
　　【例題20·計算問答題】某高爾夫球具廠(增值稅一般納稅人)接受某俱樂部委托加工一批高爾夫球具，俱樂部提供主要材料成本8000元，球具廠收取不含稅加工費和代墊輔料費2400元，球具廠沒有同類高爾夫球具的銷售價格，已知高爾夫球及球具的消費稅稅率為10%，請計算消費稅適用的組成計稅價格。
　　【答案及解析】組成計稅價格＝(8000＋2400)÷(1－10%)＝11555．56(元)。
　　3．如果委托加工的應稅消費品提貨時受托方沒有按規定代收代繳消費稅，委托方要補繳稅款。委托方補繳稅款的依據是：已經直接銷售的，按不含增值稅銷售額(或銷售量)計稅；收回的應稅消費品尚未銷售或不能直接銷售的，按下列組成計稅價格計稅補繳：
　　組成計稅價格＝(材料成本＋加工費)÷(1－消費稅稅率)
　　或，組成計稅價格＝(材料成本＋加工費＋委托加工數量×消費稅定額稅率)÷(1－消費稅比例稅率)
　　4．委托加工的應稅消費品在提取貨物時已由受托方代收代繳了消費稅，委托方將收回的應稅消費品，以不高于受托方的計稅價格出售的，不再繳納消費稅；委托方以高于受托方的計稅價格出售的，需按照規定申報繳納消費稅，在計稅時準予扣除受托方已代收代繳的消費稅。如果委托方將收回的應稅消費品用于連續生產成另一種應稅消費品的，銷售時還應按新的消費品納稅。為了避免重復征稅，依照稅法規定，按當期生產領用量抵扣委托加工收回的應稅消費品已納的消費稅稅款。