一、內(nèi)部控制的定義和發(fā)展
(一)內(nèi)部控制的定義
內(nèi)部控制是指為確保實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而實(shí)施的程序和政策。內(nèi)部控制還應(yīng)確保識(shí)別可能阻礙實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)因素并采取預(yù)防措施。
內(nèi)部控制系統(tǒng)包括兩個(gè)因素，分別是內(nèi)部環(huán)境和控制政策與程序。內(nèi)部環(huán)境是指企業(yè)內(nèi)對(duì)于內(nèi)部控制的態(tài)度及內(nèi)部控制意識(shí)，代表整個(gè)企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制的價(jià)值觀?？刂普呒俺绦蚴侵盖度肫髽I(yè)運(yùn)營中的具體的內(nèi)部控制。
(二)內(nèi)部控制的演變與發(fā)展
1．內(nèi)部控制在20世紀(jì)80年代的控制理論(內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)觀念)
標(biāo)志是美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1988年5月發(fā)布的《企業(yè)準(zhǔn)則公告第55號(hào)》(SAS55)。在這份公告中，“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”的概念取代了“內(nèi)部控制制度”。公告指出：“企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供取得企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序?！?，公告認(rèn)為內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由下列三個(gè)要素組成：控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序?？刂骗h(huán)境是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策與程序的效率有重大影響的各種因素；會(huì)計(jì)制度是指為認(rèn)定、分析、歸類、記錄、編報(bào)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，明確資產(chǎn)與負(fù)債的經(jīng)管責(zé)任而規(guī)定的各種方法；控制程序是指企業(yè)為保證目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而建立的政策和程序。
2．內(nèi)部控制在成熟階段的研究結(jié)果(COSO內(nèi)部控制系統(tǒng))
COSO委員會(huì)于l992年9月發(fā)布了指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐的綱領(lǐng)性文件《內(nèi)部控制——整合框架》，并于l994年進(jìn)行了增補(bǔ)，即COSO內(nèi)部控制框架。
COSO認(rèn)為內(nèi)部控制可分成五個(gè)相互關(guān)聯(lián)的組成部分，在配合實(shí)現(xiàn)獨(dú)立而又有重疊的經(jīng)營、財(cái)務(wù)報(bào)告和法規(guī)遵守的目標(biāo)時(shí)，這五個(gè)部分也可作為評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)有效性的標(biāo)準(zhǔn)。這五個(gè)部分包括：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)察。
(三)中國內(nèi)部控制的發(fā)展?fàn)顩r對(duì)企業(yè)帶來的影響
2008年6月28日，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)制定并印發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(下稱內(nèi)控規(guī)范)。自2009年7月1日起適用于中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的大中型企業(yè)(包括上市公司)執(zhí)行。同時(shí)鼓勵(lì)小企業(yè)和其他單位參照其內(nèi)容建立與實(shí)施內(nèi)部控制。
《內(nèi)控規(guī)范》及《配套指引》的發(fā)布是中國在公司治理方面的一個(gè)重要里程碑，體現(xiàn)了中國經(jīng)濟(jì)與全球經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步接軌和整合。
二、企業(yè)內(nèi)部控制內(nèi)容的五個(gè)要素
我國《內(nèi)控規(guī)范》的五個(gè)要素包括：內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督。
(一)內(nèi)部環(huán)境
內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，其他內(nèi)部控制因素的根基。一般包括組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)分配、戰(zhàn)略的發(fā)展、人力資源政策、企業(yè)文化及社會(huì)責(zé)任等。
(二)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
在內(nèi)部控制架構(gòu)中，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可被描述為一個(gè)兩步式程序。第一步是采用定性與定量相結(jié)合的方法，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性或頻率，以及其為企業(yè)帶來的影響程度；第二步是對(duì)識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和排序。隨之而來的是企業(yè)可利用風(fēng)險(xiǎn)分析的結(jié)果為依據(jù)，考慮如何對(duì)重要風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理及采取適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)行動(dòng)。企業(yè)可以綜合運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)降低、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)等風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，實(shí)現(xiàn)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的有效控制。
【提示】針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的程序，請(qǐng)參考本書第九章相關(guān)內(nèi)容。
(三)控制活動(dòng)【★2011年單選題、多選題，2010年多選題、簡答題，2009年單選題】
控制活動(dòng)包括命令式的控制、預(yù)防性控制、偵察式控制和糾正性控制。
控制活動(dòng)可分為運(yùn)營、財(cái)務(wù)報(bào)告及合規(guī)三個(gè)類別，然而它們之間有時(shí)可能出現(xiàn)重疊。
(四)信息與溝通
信息與溝通是指在人員能夠履行責(zé)任的方式及時(shí)間范圍內(nèi)，識(shí)別、取得和報(bào)告經(jīng)營、財(cái)務(wù)及法律遵守的相關(guān)報(bào)考的有效的程序和系統(tǒng)。這包括最高層將與控制有關(guān)的事宜的重要性及個(gè)人擔(dān)當(dāng)?shù)慕巧蛳录?jí)傳達(dá)、向上級(jí)匯報(bào)重要信息的渠道以及與外部利益相關(guān)者保持有效溝通。
【提示】
1．有效的信息與溝通系統(tǒng)應(yīng)具備以下特點(diǎn)：
(1)能夠生成企業(yè)經(jīng)營所需的、關(guān)于財(cái)務(wù)、運(yùn)營及法規(guī)遵守的報(bào)告，幫助做出精明的商業(yè)決策，以及對(duì)外發(fā)布可靠的報(bào)告；
(2)能使雇員獲得信息，且交流他們?yōu)閷?shí)施、管理及控制運(yùn)轉(zhuǎn)情況所需的信息；
(3)能識(shí)別和傳達(dá)相關(guān)信息，并且是以一種人員能夠有效履行他們的職責(zé)的方式進(jìn)行；
(4)使溝通在企業(yè)以全方位方式進(jìn)行。
2．《內(nèi)控規(guī)范》中強(qiáng)調(diào)在信息與溝通一環(huán)中企業(yè)應(yīng)同時(shí)建立反舞弊機(jī)制。企業(yè)應(yīng)關(guān)注的反舞弊工作重點(diǎn)有：
(1)未經(jīng)授權(quán)或采取其他不法方式侵占、挪用企業(yè)資產(chǎn)、牟取不當(dāng)利益；
(2)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告和信息披露等方面存在不準(zhǔn)確、誤導(dǎo)性陳述或者重大漏報(bào)等；
(3)董事、監(jiān)事或管理人員濫用職權(quán)；
(4)相關(guān)機(jī)構(gòu)或人員串通舞弊等。
(五)內(nèi)部監(jiān)督
內(nèi)部監(jiān)督可確保內(nèi)部控制保持有效的運(yùn)作，由適當(dāng)?shù)娜藛T評(píng)估控制的設(shè)計(jì)及運(yùn)作情況，以及采取適當(dāng)?shù)母M(jìn)行動(dòng)。
內(nèi)部監(jiān)督分為日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。日常監(jiān)督是指企業(yè)對(duì)建立與實(shí)施內(nèi)部控制情況進(jìn)行常規(guī)、持續(xù)監(jiān)督檢查；專項(xiàng)監(jiān)督是指在企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營活動(dòng)、業(yè)務(wù)流程、關(guān)鍵崗位等發(fā)生較大調(diào)整或變化的情況下，對(duì)內(nèi)部控制的某一或某些方面進(jìn)行針對(duì)性的監(jiān)督檢查。
1．監(jiān)督方法
內(nèi)部控制的監(jiān)督方法包括：
(1)績效計(jì)量。
(2)對(duì)企業(yè)運(yùn)營進(jìn)行測(cè)試。
(3)為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，控制活動(dòng)、信息及溝通，以及控制而制定的政策及程序，常常由硬性控制構(gòu)成，而硬性控制是容易識(shí)別、評(píng)估及記錄的。這些政策和程序的影響亦應(yīng)得以識(shí)別、評(píng)估和記錄。
政策和程序?qū)ο嚓P(guān)人員的影響，可能導(dǎo)致產(chǎn)生另一種軟控制，這與硬性控制同樣重要。軟性控制是指涉及態(tài)度、感知及能力的控制。
2．記錄
適量的文件記錄能使評(píng)價(jià)變得更為有效，還有助于雇員了解系統(tǒng)如何運(yùn)作以及他們所擔(dān)當(dāng)?shù)慕巧?，并使得在必要時(shí)修改系統(tǒng)變得更簡單。
3．報(bào)告
所有可能影響企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的內(nèi)部控制缺陷，均應(yīng)向能采取必要行動(dòng)的人員匯報(bào)。
三、企業(yè)內(nèi)部控制的應(yīng)用【★2011年多選題】
四、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的程序
(一)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的程序
內(nèi)部控制評(píng)價(jià)程序一般包括：制定評(píng)價(jià)控制方案、組成評(píng)價(jià)工作組、實(shí)施評(píng)價(jià)工作與測(cè)試、認(rèn)定控制缺陷、匯總評(píng)價(jià)結(jié)果、編報(bào)評(píng)價(jià)報(bào)告等環(huán)節(jié)。
1．制定評(píng)價(jià)控制方案
企業(yè)可以授權(quán)審計(jì)部門或?qū)ｉT機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)組織的實(shí)施工作。
2．組成評(píng)價(jià)工作組
評(píng)價(jià)工作組成員應(yīng)具備獨(dú)立性、業(yè)務(wù)勝任能力和職業(yè)道德素養(yǎng)及吸收企業(yè)內(nèi)部相關(guān)機(jī)構(gòu)熟悉情況、參與日常監(jiān)控的負(fù)責(zé)人或業(yè)務(wù)骨干參加。
3．實(shí)施評(píng)價(jià)工作與測(cè)試
4．匯總評(píng)價(jià)結(jié)果
(二)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定
1．按照內(nèi)部控制本質(zhì)上的不同，可以把內(nèi)部控制缺陷分為設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。
2．按照內(nèi)部控制嚴(yán)重程度分類
內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作組應(yīng)當(dāng)根據(jù)現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試獲取的證據(jù)，對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行初步認(rèn)定，并按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。
(1)重大缺陷(也稱實(shí)質(zhì)性漏洞)，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，可能嚴(yán)重影響內(nèi)部整體控制的有效性，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重偏離整體控制目標(biāo)的情形。
(2)重要缺陷是指一個(gè)或多個(gè)一般缺陷的組合，其嚴(yán)重程度低于重大缺陷，但導(dǎo)致企業(yè)無法及時(shí)防范或發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重偏離整體控制目標(biāo)的嚴(yán)重程度依然重大，需引起管理層關(guān)注。
(3)一般缺陷是指除重要缺陷、重大缺陷外的其他缺陷。
3．重要缺陷并不影響企業(yè)內(nèi)部控制的整體有效性，但是應(yīng)當(dāng)引起董事會(huì)和管理層的重視。對(duì)于一般缺陷，可以與企業(yè)管理層報(bào)告，并視情況考慮是否需要向董事會(huì)(審計(jì)委員會(huì))、監(jiān)事會(huì)報(bào)告。
(三)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告
內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告應(yīng)當(dāng)報(bào)經(jīng)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)后對(duì)外披露或報(bào)送相關(guān)部門。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)以12月31日作為年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的基準(zhǔn)日，并于基準(zhǔn)日后4個(gè)月內(nèi)報(bào)出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。對(duì)于基準(zhǔn)日至內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)出日之間發(fā)生的影響內(nèi)部控制有效性的因素，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其性質(zhì)和影響程度對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)論進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。
五、企業(yè)內(nèi)部控制的審計(jì)
(一)內(nèi)部控制的審計(jì)要求
《內(nèi)控規(guī)范》中表明為企業(yè)內(nèi)部控制提供評(píng)價(jià)服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不得同時(shí)為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)，因此，管理層應(yīng)在決策上注意有關(guān)規(guī)定及作出適當(dāng)?shù)陌才拧?
(二)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任與角色
建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見并提供合理保證。
六、審計(jì)委員會(huì)在企業(yè)中的監(jiān)察角色
(一)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部控制【★2010年單選題、多選題，2009年多選題】
審計(jì)委員會(huì)是董事會(huì)下轄的委員會(huì)，全部由獨(dú)立、非行政董事組成，他們至少擁有相關(guān)的財(cái)務(wù)經(jīng)驗(yàn)。
審計(jì)委員會(huì)的職能是監(jiān)督、評(píng)估和復(fù)核企業(yè)內(nèi)的其他部門和系統(tǒng)。董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的主要目標(biāo)會(huì)授權(quán)給審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)。在一般情況下，審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)整個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理過程，包括確保內(nèi)部控制系統(tǒng)是充分且有效的。
就內(nèi)部控制而言，審計(jì)委員會(huì)應(yīng)復(fù)核企業(yè)的內(nèi)部財(cái)務(wù)控制以及企業(yè)的所有內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，除非這項(xiàng)任務(wù)被另外的獨(dú)立風(fēng)險(xiǎn)委員會(huì)或董事會(huì)承擔(dān)。審計(jì)委員會(huì)還應(yīng)批準(zhǔn)年報(bào)中有關(guān)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的陳述。審計(jì)委員會(huì)亦會(huì)收到管理層關(guān)于企業(yè)內(nèi)運(yùn)作的內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性的報(bào)告，以及關(guān)于內(nèi)部或外聘審計(jì)師對(duì)控制所執(zhí)行測(cè)試的結(jié)論的報(bào)告。
(二)審計(jì)委員會(huì)履行職責(zé)的方式
董事會(huì)應(yīng)決定委派給審計(jì)委員會(huì)的責(zé)任，審計(jì)委員會(huì)的任務(wù)會(huì)因企業(yè)的規(guī)模、復(fù)雜性及風(fēng)險(xiǎn)狀況而有所不同。
審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)要求：
(1)建議審計(jì)委員會(huì)每年至少舉行三次會(huì)議，并于審計(jì)周期的主要日期舉行；
(2)審計(jì)委員會(huì)應(yīng)每年至少與外聘及內(nèi)部審計(jì)師會(huì)面一次，討論與審計(jì)相關(guān)的事宜，但無需管理層出席；
(3)審計(jì)委員會(huì)主席可能特別希望與其他關(guān)鍵人員(比如董事會(huì)主席、首席執(zhí)行官、財(cái)務(wù)總監(jiān)、高級(jí)審計(jì)合伙人和內(nèi)部審計(jì)主管)進(jìn)行私下會(huì)面；
(4)審計(jì)委員會(huì)成員之間的不同意見如無法內(nèi)部調(diào)解，應(yīng)提請(qǐng)董事會(huì)解決；
(5)審計(jì)委員會(huì)應(yīng)每年對(duì)其權(quán)限及其有效性進(jìn)行復(fù)核，并就必要的人員變更向董事會(huì)報(bào)告。
(二)審計(jì)委員會(huì)與合規(guī)
審計(jì)委員會(huì)的主要活動(dòng)之一是核查對(duì)外報(bào)告規(guī)定的遵守情況。審計(jì)委員會(huì)一般有責(zé)任確保公司履行對(duì)外報(bào)告義務(wù)。管理層的責(zé)任是編制財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)師的責(zé)任是編制審計(jì)計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)。
(四)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)
確保充分且有效的內(nèi)部控制是審計(jì)委員會(huì)的義務(wù)，其中包括負(fù)責(zé)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)部門的工作。審計(jì)委員會(huì)還應(yīng)確保內(nèi)部審計(jì)部門提出的建議已執(zhí)行。審計(jì)委員會(huì)有助于保持內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)壓力或干涉的獨(dú)立性。審計(jì)委員會(huì)及內(nèi)部審計(jì)師需要確保內(nèi)部審計(jì)部門正常有效運(yùn)作。它將在四個(gè)主要方面對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行復(fù)核，即組織中的地位、職能范圍、技術(shù)才能和專業(yè)應(yīng)盡義務(wù)。
(五)審計(jì)委員會(huì)與外聘審計(jì)師
審計(jì)委員會(huì)應(yīng)承擔(dān)就任命、重新任命或解聘、外聘審計(jì)師向董事會(huì)提出建議的主要責(zé)任。審計(jì)委員會(huì)還應(yīng)為企業(yè)制定關(guān)于由外聘審計(jì)師提供非審計(jì)服務(wù)的政策，并向董事會(huì)提出相關(guān)建議。提供非審計(jì)服務(wù)時(shí)，不得損害審計(jì)師的獨(dú)立性或客觀性。
審計(jì)委員會(huì)應(yīng)制定一項(xiàng)政策，明確外聘審計(jì)師不得提供的服務(wù)類型，并且說明外聘審計(jì)師能夠提供的無需請(qǐng)示審計(jì)委員會(huì)的服務(wù)。
(六)向股東報(bào)告內(nèi)部控制
企業(yè)董事會(huì)應(yīng)維持完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以保護(hù)股東投資及公司資產(chǎn)安全，并將企業(yè)業(yè)績及內(nèi)部控制情況告知股東。
七、內(nèi)部控制與公司治理
(一)公司治理的概念
公司治理是用來管理利益相關(guān)者之間的關(guān)系，決定并控制企業(yè)戰(zhàn)略方向和業(yè)績的一套機(jī)制。
良好的公司治理有一些重要的目標(biāo)。它通過創(chuàng)造能夠激勵(lì)管理層最大化投資報(bào)酬率、提高經(jīng)營效率和確保產(chǎn)量長期增長的環(huán)境來提高企業(yè)業(yè)績；通過創(chuàng)造員工、管理層和董事會(huì)之間的經(jīng)營活動(dòng)中的公平、透明度和問責(zé)制來確保企業(yè)順應(yīng)股東和社會(huì)的利益。
(二)公司治理的基本原則
1．建立完善的組織結(jié)構(gòu)
2．明確董事會(huì)的角色和責(zé)任
獨(dú)立董事的職責(zé)可以分為四種不同的角色，即戰(zhàn)略角色、監(jiān)督或績效角色、風(fēng)險(xiǎn)角
色和人事管理角色。
3．提倡正直及道德行為
4．維護(hù)財(cái)務(wù)報(bào)告的誠信即外部審計(jì)的獨(dú)立性
5．及時(shí)披露信息和提高透明度
向投資者披露信息的最主要方法之一就是通過企業(yè)的年度報(bào)告。此外，良好的公司治理披露通常還包括超過最低法定或者監(jiān)管要求的自愿性披露。加強(qiáng)公司治理披露，可以通過下列途徑實(shí)現(xiàn)：
(1)為了告知股東公司治理結(jié)構(gòu)、政策和執(zhí)行的力度，上市公司及大型非上市公司可在其年度報(bào)告中提供一份公司治理的聲明；
(2)為了提高董事薪酬的可比性和透明度，尤其是薪酬與企業(yè)的業(yè)績的關(guān)聯(lián)程度，應(yīng)當(dāng)在“績效基礎(chǔ)”和“非績效基礎(chǔ)”之間分析董事的薪酬，并披露有關(guān)董事股票期權(quán)的資料。
6．鼓勵(lì)建立內(nèi)部審計(jì)部門
7．尊重股東的權(quán)利
8．確認(rèn)利益相關(guān)者的合法權(quán)益
9．鼓勵(lì)提升業(yè)績
10．公平的薪酬和責(zé)任
考前準(zhǔn)備：2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試專業(yè)階段準(zhǔn)考證打印匯總 打印疑問解答
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