（三）非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資
非同一控制下的企業合并是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的企業合并。即合并雙方合并前不存在關聯方關系，遵循市場理念。
會計處理要點：
1.長期股權投資入賬價值：按投出資產、發生或承擔的負債、發行的權益性證券等的公允價值計量。投出資產的損益按處置該資產的損益處理；發行權益性證券按資本溢價處理。
例如：甲公司以固定資產對乙公司進行投資，形成了非同一控制下的企業合并。甲公司投出的固定資產原價100萬元，已提折舊20萬元，公允價值85萬元。則賬務處理是：
借：固定資產清理 80
累計折舊 20
貸：固定資產 100
借：長期股權投資 85
貸：固定資產清理 85
借：固定資產清理 5
貸：營業外收入 5
上面兩筆分錄可以合并為：
借：長期股權投資 85
貸：固定資產清理 80
營業外收入 5
假定甲公司用存貨（庫存商品）對乙公司投資，形成非同一控制下的企業合并。存貨成本80萬元，公允價值100萬元，甲公司的增值稅率為17%。會計處理為：
借：長期股權投資 117
貸：主營業務收入 100
應交稅費――應交增值稅――銷項稅額 17
借：主營業務成本 80
貸：庫存商品 80
【例題】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股權。合并中，A公司支付的有關資產，在購買日的賬面價值與公允價值如表2所示。合并中，A公司為核實B公司的資產價值，聘請有關機構對該項合并進行咨詢，支付咨詢費用（注：直接相關費用）100萬元。本例中假定合并前A公司與B公司不存在任何關聯方關系。
表2 20×9年3月31日 單位：元
| 項 目 | 賬面價值 | 公允價值 |
| 土地使用權 | 20 000 000 （成本30 000 000，累計攤銷10 000 000） |
32 000 000 |
| 專利技術 | 8 000 000 （成本10 000 000，累計攤銷2 000 000） |
10 000 000 |
| 銀行存款 | 8 000 000 | 8 000 000 |
| 合 計 | 36 000 000 | 50 000 000 |
分析：
本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關聯方關系，應作為非同一控制下的企業合并處理。
A公司對于合并形成的對B公司的長期股權投資，應按支付對價的公允價值確定其初始投資成本。A公司應進行的賬務處理為：
借：長期股權投資 51 000 000
累計攤銷 12 000 000
貸：無形資產 40 000 000
銀行存款 9 000 000
營業外收入 14 000 000
非同一控制下的企業合并中，合并對價若是無形資產和固定資產，則公允價值與賬面價值之間的差額計入營業外收支；若是以金融資產或者長期股權投資作為對價，公允價值和賬面價值之間的差額計入投資收益；若是合并對價為投資性房地產或者存貨，是要按照公允價值確認收入，按照賬面價值結轉成本的。
2.相關直接費用（交易費用）的處理：計入長期股權投資的入賬價值。若是合并對價為發行債券或者發行股票取得的，要將交易費用看作是與發行債券或股票相關的，計入負債的初始成本（利息調整科目）或者沖減發行股票取得的股本溢價。
3.差額（指長期股權投資入賬價值與被投資企業凈資產公允價值份額的差額）的處理：反映在合并報表中。這部分內容到講解合并財務報表中的合并資產負債表時再做詳細的介紹。
4.多次交易達到合并的處理。
（1）由成本法到成本法，不需要追溯調整：如原投資10%，追加50%達到合并；
（2）由權益法轉成成本法，需要追溯調整：如原投資30%，追加30%達到合并。
【例題】A公司于20×8年3月1日以4000萬元取得B公司30%的股權，因能夠派人參與B公司的生產經營決策，對所取得的長期股權投資按照權益法核算并于20×8年確認對B公司的投資收益150萬元（該項投資的初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額相等）。20×9年1月2日，A公司又斥資5000萬元取得B公司另外30%的股權。假定A公司在取得對公司的長期股權投資以后，B公司并未宣告發放現金股利或利潤；A公司按凈利潤的10%計提盈余公積。
『正確答案』
本例中A公司是通過分步購買最終取得對B公司的控制權，形成企業合并。在購買日，A公司應進行以下賬務處理：
第一次取得投資時：
借：長期股權投資 40000000
貸：銀行存款 40000000
確認投資收益時：
借：長期股權投資 1500000
貸：投資收益 1500000
追溯調整：
借：盈余公積 150 000
利潤分配——未分配利潤 1 350 000
貸：長期股權投資 1 500 000
借：長期股權投資 50 000 000
貸：銀行存款 50 000 000
企業合并成本＝4000＋5000＝9000（萬元）
多次交易達到企業合并特指的是非同一控制下的業務。原因是同一控制下企業合并的長期股權投資初始投資成本始終是合并日被合并方所有者權益賬面價值×投資比例，所以一般是不涉及多次交易達到企業合并的。
