二、商譽減值的測試及其賬務處理

　　企業在對包含商譽的相關資產組進行減值測試時，如與商譽相關的資產組存在減值跡象的，應當按照下列步驟進行處理：

　　首先，對不包含商譽的資產組進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值進行比較，確認相應的減值損失。

　　其次，對包含商譽的資產組進行減值測試，比較這些相關資產組的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關資產組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

　　減值損失金額應當首先抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值，再根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。相關減值損失的處理順序和方法與本章第三節有關資產組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　因企業合并所形成的商譽是母公司根據其在子公司所擁有的權益份額而確認的，子公司中歸屬于少數股東權益的商譽并沒有在合并財務報表中予以確認。因此，在對相關的資產組進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括了歸屬于少數股東權益的商譽價值部分，為使減值測試建立在一致的基礎上，企業應當調整資產組的賬面價值，將歸屬于少數股東權益的商譽包括在內，然后根據調整后的資產組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產組(包含商譽)是否發生了減值。

　　上述資產組如果發生了減值，企業應當首先抵減商譽的賬面價值。但是，由于根據上述方法計算的商譽減值損失包括了應由少數股東權益承擔的部分，而少數股東權益擁有的商譽價值及其減值損失均不在合并財務報表中反映，合并財務報表只反映歸屬于母公司的商譽減值損失，因此，應當將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數股東權益部分之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失，并將其反映在合并財務報表中。

　　【例8-11】 甲公司在20x9年1月1日以32 000 000元的價格收購了乙公司80%股權。在購買日，乙公司可辨認資產的公允價值為30 000 000元，假定乙公司沒有負債和或有負債。

　　甲公司在購買日編制的合并資產負債表中確認商譽8 000 000元(32 000 000-30 000 000×80%)、乙公司可辨認凈資產30 000 000元和少數股東權益6 000 000元(30 000 000×20%)。

　　假定乙公司的所有資產被認定為一個資產組。由于該資產組包括商譽，因此，甲公司至少應當在每年年度終了進行減值測試。

　　在20x9年末，甲公司確定該資產組的可收回金額為20 000 000元，可辨認凈資產的賬面價值為27 000 000元。

　　考慮到乙公司作為一個單獨的資產組可收回金額20 000 000元中，包括歸屬于少數股東權益在商譽價值中享有的部分。因此，出于減值測試的目的，在與資產組的可收回金額進行比較之前，甲公司應當首先對資產組的賬面價值進行調整，使其包括歸屬于少數股東權益的商譽價值2 000 000元[(32 000 000÷80%-30 000 000)×20%]。然后再據以比較該資產組的賬面價值和可收回金額，確定是否發生了資產減值損失以及應予確認的資產減值損失金額，減值測試的過程見表8-8。

　　表8-8 單位：元

　　20x9年年末商 譽可辨認凈資產合 計

　　賬面價值8 000 00027 000 00035 000 000

　　確認的減值損失(8 000 000)(7 000 000)(15 000 000)

　　確認減值損失后的賬面價值----20 000 00020 000 000

　　根據表8-8的計算結果，甲公司應當確認的商譽減值損失為8 000 000元，應當確認的其他資產(假定為固定資產)減值損失為7 000 000元，賬務處理如下：

　　借：資產減值損失——商譽 8 000 000

　　——固定資產——xx 7 000 000

　　貸：商譽減值準備 8 000 000

　　固定資產減值準備——xx 7 000 000

　　如果商譽已經分攤到某一資產組而且企業處置該資產組中的一項經營，與該處置經營相關的商譽應當按照下列要求進行處理：(1) 在確定處置損失時，將其包括在該經營的賬面價值中;(2) 按照該項處置經營和該資產組的剩余部分價值的比例為基礎進行分攤，除非企業能夠表明有其他更好的方法來反映與處置經營相關的商譽。