理解會計的基本前提和信息質(zhì)量要求，辨別會計核算的要素，選擇恰當?shù)臅嫼怂惴椒ǎ瑢嵤┽槍Ω鳂I(yè)務(wù)特點的會計核算手續(xù)，合理使用會計報表，對各項監(jiān)控指標的計算與分析。
第一節(jié) 商業(yè)銀行會計核算的基本理論與方法
一、會計核算的基本前提和信息質(zhì)量要求
1．會計核算的基本前提
（1）會計假定的定義
會計假定，又稱會計前提或會計假設(shè)，是指會計在一定條件下的適用范圍和理論基礎(chǔ)，是組織會計核算工作應(yīng)當具備的前提條件。
（2）四個假定
會計假定的具體內(nèi)容如表7-1所示。
表7-1 會計核算的前提條件
四個假定 | 說明 |
會計主體 | 會計主體假定是會計服務(wù)的特定單位，為會計工作規(guī)定了空間范圍，確立會計主體才能劃定會計所要處理的各項交易或事項的范圍，把握會計處理的立場 |
持續(xù)經(jīng)營 | 持續(xù)經(jīng)營假定是指企業(yè)或會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動將無限期地延續(xù)下去，即在可預(yù)見的未來，不會進行清算 |
會計分期 | 會計分期假定是指企業(yè)將持續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營活動分割為相等、連續(xù)的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，編制會計報表，從而及時地提供有關(guān)經(jīng)營成果、財務(wù)狀況的會計信息 |
貨幣計量 | 貨幣計量假定是指企業(yè)在會計核算過程中采用貨幣為計量單位記錄、反映企業(yè)的經(jīng)營情況 |
【例7.1】商業(yè)銀行將持續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營活動分割為連續(xù)相等的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，編制會計報表，從而及時地提供有關(guān)會計信息，這主要是基于會計核算的（ ）。[2014年真題]
A．會計主體
B．會計分期
C．持續(xù)經(jīng)營
D．貨幣計量
【答案】B
【解析】會計分期假定是指企業(yè)將持續(xù)不斷的生產(chǎn)經(jīng)營活動分割為連續(xù)、相等的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，編制會計報表，從而及時地提供有關(guān)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的會計信息。
2．會計信息質(zhì)量要求
會計制度規(guī)定了會計核算應(yīng)遵循的一般原則，具體內(nèi)容如表7-2所示。
表7-2 會計核算遵循的一般原則
原則 | 內(nèi)容 |
可靠性 | 企業(yè)應(yīng)當以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息做到內(nèi)容真實、數(shù)字準確、項目完整、手續(xù)齊備、資料可靠 |
相關(guān)性 | 企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或預(yù)測 |
可理解性 | 企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當清晰明了，便于財務(wù)會計報告使用者理解和使用 |
可比性 | 會計核算必須符合國家的統(tǒng)一規(guī)定，保證不同的會計主體之間會計指標口徑一致，相互可比，以便于會計信息的比較、分析、匯總 |
實質(zhì)重于形式 | 企業(yè)應(yīng)當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，而不應(yīng)當僅僅按照它的法律形式作為會計核算的依據(jù) |
重要性 | 會計核算在全面反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的同時，對于影響經(jīng)營政策的重要經(jīng)濟業(yè)務(wù)應(yīng)當分別核算，單獨反映，并在會計報告中作重點說明 |
謹慎性 | 企業(yè)在進行會計核算時，應(yīng)當遵循謹慎性原則，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負債或費用，不得設(shè)置秘密準備 |
及時性 | 會計事項的賬務(wù)處理應(yīng)當在當期內(nèi)進行，不得拖延；會計報表應(yīng)當在會計期間結(jié)束后按規(guī)定的日期報送有關(guān)部門 |
【例7.2】下列做法中，違反會計核算謹慎原則的有（ ）。[2009年真題]
A．多計資產(chǎn)或收益
B．少計資產(chǎn)或收益
C．多計負債或費用
D．少計負債或費用
E．對可能發(fā)生的損失預(yù)先估計入賬
【答案】AD
【解析】企業(yè)在進行會計核算時，應(yīng)當遵循謹慎原則，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負債或費用。不得設(shè)置秘密準備。在會計核算中，對可能發(fā)生的損失預(yù)先估計入賬符合會計的謹慎性原則，當預(yù)先估計入賬的費用或損失發(fā)生時，由于已經(jīng)提前預(yù)計，不會對企業(yè)的正常運行造成危害。
二、商業(yè)銀行會計核算的要素和基本方法
1．會計核算的要素
會計核算的要素如表7-3所示。
表7-3 會計核算的要素
要素 | 定義 | 分類 |
資產(chǎn) | 過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或控制的預(yù)期會給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的資源 | ①流動資產(chǎn)；②長期貸款；③長期投資；④固定資產(chǎn)；⑤無形資產(chǎn)；⑥其他資產(chǎn)，如長期待攤費用 |
負債 | 過去的交易、事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該項義務(wù)預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。 | ①流動負債；②長期負債 |
所有者權(quán)益 | 所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟利益，等于資產(chǎn)減去負債 | 實收資本、資本公積金、盈余公積金、未分配利潤和一般風(fēng)險準備金 |
收入 | 企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動中形成的經(jīng)濟利益的總流入 | 利息收入、金融機構(gòu)往來利息收入、手續(xù)費收入、貼現(xiàn)利息收入和其他營業(yè)收入 |
費用和成本 | ①費用：企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日常經(jīng)濟活動所發(fā)生的經(jīng)濟利益的流出。 ②成本：企業(yè)為提供勞務(wù)和產(chǎn)品而發(fā)生的各種耗費，不包括為第三方或客戶墊付的款項 | ①業(yè)務(wù)經(jīng)營成本：在業(yè)務(wù)經(jīng)營過程中發(fā)生的與業(yè)務(wù)經(jīng)營有關(guān)的支出，包括各項利息支出、各種準備金支出等。 ②營業(yè)費用：其在業(yè)務(wù)經(jīng)營及管理工作中發(fā)生的各項費用，包括固定資產(chǎn)折舊、業(yè)務(wù)宣傳費、安全防衛(wèi)費等 |
利潤 | 商業(yè)銀行在一定期間的經(jīng)營成果 | ①營業(yè)利潤。營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)支出； ②利潤總額。利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收人－營業(yè)外支出； ③凈利潤。凈利潤=利潤總額－所得稅費用 |
【例7.3】下列會計要素項目中，不屬于商業(yè)銀行所有者權(quán)益的有（ ）。[2010年真題]
A．未分配利潤
B．長期投資
C．現(xiàn)金
D．土地使用權(quán)
E．盈余公積
【答案】BCD
【解析】銀行資產(chǎn)負債表中的所有者權(quán)益包括實收資本、資本公積、盈余公積、一般風(fēng)險準備以及未分配利潤。
2．商業(yè)銀行會計核算方法
基本核算方法和業(yè)務(wù)處理方法構(gòu)成了商業(yè)銀行會計核算方法。基本核算方法是業(yè)務(wù)處理的一般方法，業(yè)務(wù)處理方法是基本核算方法的具體運用。
（1）會計科目
會計科目是根據(jù)會計要素的基本框架，對會計對象所做的具體分類的名稱和標志。會計科目是會計核算的基礎(chǔ)，是設(shè)置賬戶和確定報表項目的依據(jù)。
①銀行會計科目的分類
a．按照資金性質(zhì)及經(jīng)濟內(nèi)容，可以分為資產(chǎn)類、負債類、所有者權(quán)益類和損益類。在此基礎(chǔ)上，各商業(yè)銀行在實際工作中，都增加了資產(chǎn)負債共同類科目。
b．按照與會計報表的關(guān)系，可以分為表內(nèi)科目和表外科目。
②銀行會計科目的設(shè)置
2006年10月30日，財政部制定了《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》制定了涵蓋各類企業(yè)的主要交易或事項的會計科目和主要賬務(wù)處理，要求各企業(yè)在不違反會計準則中計量、確認和報告規(guī)定的前提下，可以根據(jù)本單位的實際情況自行增設(shè)、合并、分拆會計科目。
（2）會計憑證
銀行會計憑證是銀行各項業(yè)務(wù)和財務(wù)活動原始記錄的規(guī)格化文件，是辦理收、付和記賬的依據(jù)，是核對賬務(wù)和事后查考的重要依據(jù)。
①會計憑證的分類
會計憑證的分類如表7-4所示。
表7-4 會計憑證的分類
類型 | 說明 | 規(guī)格規(guī)定 |
基本憑證 | 按性質(zhì)，基本憑證可以分為：a．現(xiàn)金收入傳票；b．現(xiàn)金付出傳票；c．轉(zhuǎn)賬借方傳票；d．轉(zhuǎn)賬貸方傳票；e．特種轉(zhuǎn)賬借方傳票；f．特種轉(zhuǎn)賬貸方傳票；g．貨幣兌換借方傳票；h．貨幣兌換貸方傳票；i．表外科目（借方）付出傳票；j．表外科目（貸方）收入傳票 | 銀行的基本憑證和跨系統(tǒng)特定憑證的規(guī)格，由中國人民銀行總行規(guī)定；系統(tǒng)內(nèi)特定憑證的規(guī)格，則由各自總行規(guī)定 |
特定憑證 | 特定憑證是銀行為了業(yè)務(wù)經(jīng)營與管理的需要，根據(jù)某項業(yè)務(wù)的特殊要求而設(shè)計和印制不同格式的專用憑證。這些憑證一般由客戶填制，如進賬單、結(jié)算業(yè)務(wù)憑證、貸款借據(jù)、存貸款業(yè)務(wù)的存（取）款單等；有的則由銀行自行填寫，如各類聯(lián)行報單 |
【例7.4】下列會計憑證中，屬于銀行會計特定憑證的有（ ）。[2013年真題]
A．進賬單
B．貸款借據(jù)
C．特種轉(zhuǎn)賬借方（貸方）傳票
D．貨幣兌換借方（貸方）傳票
E．表外科目借方（貸方）傳票
【答案】AB
【解析】特定憑證是銀行為了業(yè)務(wù)經(jīng)營與管理的需要，根據(jù)某項業(yè)務(wù)的特殊要求而設(shè)計和印制的不同格式的專用憑證。這些憑證一般由客戶填制，如進賬單、結(jié)算業(yè)務(wù)憑證等；貸款借據(jù)、存貸款業(yè)務(wù)的存（取）款單等。有的則由銀行自行填寫，如各類聯(lián)行報單。CDE三項屬于基本憑證。
②會計憑證的處理
會計憑證的處理指從受理或填制憑證開始，經(jīng)過審查和傳遞，到裝訂保管為止的全過程。
a．會計憑證的填制和審查。填制憑證，必須內(nèi)容真實、要素齊全、數(shù)字正確、字跡清楚。銀行在受理憑證時，必須根據(jù)有關(guān)業(yè)務(wù)的具體要求認真審查，做到內(nèi)容完整、符合規(guī)定。
b．會計憑證的傳遞憑證的傳遞。憑證的傳遞必須達到以下要求：按照會計核算程序組織傳遞，做到準確及時、手續(xù)嚴密、先急后緩、先外后內(nèi)；在對外傳遞中，除有關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù)另有規(guī)定者外，一律通過郵局或銀行自行傳遞；按照“先收款，后記賬”的要求傳遞現(xiàn)金收入憑證；按照“先記賬，后付款”的要求傳遞現(xiàn)金付出憑證；按照“先借后貸”、“他行票據(jù)，收妥抵用”的要求傳遞轉(zhuǎn)賬憑證。
c．會計憑證的裝訂與保管。為便于用賬、事后查賬和分析參考應(yīng)用，必須按有關(guān)條例做好會計憑證的裝訂與保管工作。
（3）記賬方法與賬務(wù)組織
①借貸記賬法的概念
借貸記賬法是以“借貸”為記賬符號，以“有借必有貸，借貸必相等”為記賬規(guī)則，以“資產(chǎn)=負債+所有者權(quán)益”的平衡原理為依據(jù)，在賬戶中進行登記和反映資金增減變化過程及其結(jié)果的一種復(fù)式記賬法。
②貸記賬法的基本內(nèi)容
a．記賬符號和賬戶設(shè)置
記賬符號：“借”和“貸”。
賬戶設(shè)置：復(fù)式記賬法把賬戶按經(jīng)濟內(nèi)容劃分為資產(chǎn)類與負債、權(quán)益類兩大類，資產(chǎn)與負債、權(quán)益之間經(jīng)常相互轉(zhuǎn)化的賬戶，劃分為資產(chǎn)負債共同類賬戶。
b．記賬規(guī)則
“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則：把每筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)所引起的資金運動相應(yīng)登記在一個賬戶的借方和另一個賬戶的貸方，借貸雙方金額必須相等。
借貸記賬法所反映的資金變化有四種類型：資產(chǎn)類科目之間一增一減；負債（權(quán)益）類科目之間一增一減；資產(chǎn)與負債（權(quán)益）科目同增；資產(chǎn)與負債（權(quán)益）科目同減。
【例7.5】商業(yè)銀行從人民銀行提取一筆現(xiàn)金，這在商業(yè)銀行會計核算上反映為（ ）。[2008年真題]
A．資產(chǎn)與負債（權(quán)益）科目同增
B．資產(chǎn)與負債（權(quán)益）科目同減
C．資產(chǎn)類科目之間一增一減
D．負債（權(quán)益）類科目一增一減
【答案】C
【解析】商業(yè)銀行從人民銀行提取一筆現(xiàn)金，商業(yè)銀行現(xiàn)金增加，存放中央銀行款項減少。
c．借貸記賬法的試算平衡
根據(jù)借貸記賬法是按照“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則，編制試算平衡表。平衡表可以檢查本期所有會計科目的借貸方發(fā)生額和余額是否平衡。用公式表示如下：
所有賬戶的借方發(fā)生額合計=所有賬戶的貸方發(fā)生額合計
全部資產(chǎn)類賬戶的余額合計=全部負債類賬戶的余額合計+全部所有者權(quán)益類賬戶的余額合計
d．銀行賬務(wù)組織及其核對
銀行賬務(wù)組織（銀行會計核算形式）是指記賬程序、賬簿的設(shè)置和核對方法的有機結(jié)合，由綜合核算、明細核算和賬務(wù)核對三部分構(gòu)成。
（4）會計報表
資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表的具體內(nèi)容如表7-5所示。
表7-5 資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的有關(guān)內(nèi)容
會計報表 | 定義 | 類型或說明 |
銀行資產(chǎn)負債表 | 反映銀行在某特定時日財務(wù)狀況的報表。我國商業(yè)銀行資產(chǎn)負債表采用賬戶式結(jié)構(gòu) | ①資產(chǎn)項目：商業(yè)銀行的現(xiàn)金及存放中央銀行款項、存放同業(yè)款項、拆出資金、交易性金融資產(chǎn)、應(yīng)收利息等。 ②負債項目：向中央銀行借款、同業(yè)及其他金融機構(gòu)存放款項、拆入資金、交易性金融負債、應(yīng)付福利費等。 ③所有者權(quán)益項目：實收資本、資本公積、盈余公積、一般風(fēng)險準備以及末分配利潤 |
銀行利潤表 | 綜合反映銀行在一定期間內(nèi)所取得的一切經(jīng)營成果的財務(wù)會計報表 | 我國商業(yè)銀行利潤表采用多步式格式，利用上下加減的報告式結(jié)構(gòu)，計算求出本期利潤總額。具體計算分為四大部分：第一部分反映主營業(yè)務(wù)的構(gòu)或情況，包括營業(yè)收入、營業(yè)支出、營業(yè)稅金及附加三項；第二部分反映營業(yè)利潤的構(gòu)成情況；第三部分是利潤總額；第四部分是凈利潤 |
銀行現(xiàn)金流量表 | 綜合反映銀行在一定期間內(nèi)現(xiàn)金流入和流出的會計報表 | ①經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。經(jīng)營活動是指商業(yè)銀行除投資活動和籌資活動以外的所有交易或事項。 ②投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。投資活動是指商業(yè)銀行長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資活動及其處置。 ③籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。籌資活動是指導(dǎo)致商業(yè)銀行資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動 |
【例7.6】屬于商業(yè)銀行資產(chǎn)負債表中負債項目的是（ ）。[2010年真題]
A．拆入資金
B．應(yīng)收利息
C．長期股權(quán)投資
D．存放中央銀行款項
【答案】A
【解析】負債項目包括：向中央銀行借款、同業(yè)及其他金融機構(gòu)存放款項、拆入資金、交易性金融負債、應(yīng)付福利費、吸收存款、應(yīng)付利息、應(yīng)交稅費、預(yù)計負債、應(yīng)付債券、其他負債等。BCD三項均屬于資產(chǎn)項目。
