六、合同預(yù)計(jì)損失的處理
建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，性質(zhì)上屬于建造承包商的存貨，期末應(yīng)當(dāng)對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試。如果建造合同的預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同總收入，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。合同完工時(shí)，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。
【例14-48】甲造船企業(yè)簽訂了一項(xiàng)總金額為5 800 000元的固定造價(jià)合同，為乙客戶承建一艘船舶，合同完工進(jìn)度按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。工程已于20×9年2月開(kāi)工，預(yù)計(jì)2×11年8月完工。最初預(yù)計(jì)的工程成本為5 500 000元，到2×10年年底，由于材料價(jià)格上漲等因素調(diào)整了預(yù)計(jì)總成本，預(yù)計(jì)工程總成本已為6 000 000元。該造船企業(yè)于2×11年6月提前兩個(gè)月完成了造船合同，工程質(zhì)量?jī)?yōu)良，乙客戶同意支付獎(jiǎng)勵(lì)款200 000元。建造該艘船舶的其他有關(guān)資料如表14-3所示。
表14-3 單位：元
【提示】
1.合同總成本與合同總收入可能是在變化的。
2.計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的前提。
3.會(huì)計(jì)分錄。
4.應(yīng)結(jié)算合同價(jià)款與實(shí)際收到價(jià)款不同。
甲造船企業(yè)對(duì)本項(xiàng)建造合同的有關(guān)賬務(wù)處理如下(為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，會(huì)計(jì)分錄以匯總數(shù)反映，有關(guān)納稅業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄略)：
1. 20×9年
(1)實(shí)際發(fā)生合同成本
借：工程施工——××船舶——合同成本 1 540 000
貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等 1 540 000
(2)應(yīng)結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款——乙客戶 1 740 000
貸：工程結(jié)算——××船舶 1 740 000
(3)實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 1 700 000
貸：應(yīng)收賬款——乙客戶 1 700 000
(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的收入和費(fèi)用
20×9年的完工進(jìn)度=1 540 000÷(1 540 000+3 960 000)×100%=28%
20×9年確認(rèn)的合同收入=5 800 000×28%=1 624 000(元)
20×9年確認(rèn)的合同費(fèi)用=(1 540 000+3 960 000)×28%=1 540 000(元)
20×9年確認(rèn)的毛利=1 624 000-1 540 000=84 000(元)
借：工程施工——××船舶——合同毛利 84 000
主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——××船舶 1 540 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——××船舶 1 624 000
2. 2×10年
(1)實(shí)際發(fā)生合同成本
借：工程施工——××船舶——合同成本 3 260 000
貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等 3 260 000
(2)應(yīng)結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款——乙客戶 2 960 000
貸：工程結(jié)算——××船舶 2 960 000
(3)實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 2 900 000
貸：應(yīng)收賬款——乙客戶 2 900 000
(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的合同收入和費(fèi)用
2×10年的完工進(jìn)度=4 800 000÷(4 800 000+1 200 000) ×100%=80%
2×10年確認(rèn)的合同收入=5 800 000 ×80%-1 624 000=3 016 000(元)
2×10年確認(rèn)的合同費(fèi)用=(4 800 000+1 200 000)×80%-1 540 000=3 260 000(元)
2×10年確認(rèn)的毛利=3 016 000-3 260 000=-244 000(元)
2×10年確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失=(4 800 000+1 200 000-5 800 000)×(1-80%)=40 000(元)
注：在2×10年底，由于該合同預(yù)計(jì)總成本(6 000 000元)大于合同總收入(5 800 000元)，預(yù)計(jì)發(fā)生損失總額為200 000元，由于已在“工程施工——合同毛利”中反映了-160 000元(84 000-244 000)的虧損，因此應(yīng)將剩余的為完成工程將發(fā)生的預(yù)計(jì)損失40 000元確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——××船舶 3 260 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——××船舶 3 016 000
工程施工——××船舶——合同毛利 244 000
借：資產(chǎn)減值損失——××船舶 40 000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備——××船舶 40 000
3. 2×11年
(1)實(shí)際發(fā)生合同成本
借：工程施工一一××船舶——合同成本 1 150 000
貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等 1 150 000
(2)應(yīng)結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款——乙客戶 1 300 000
貸：工程結(jié)算——××船舶 1 300 000
(3)實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 1 400 000
貸：應(yīng)收賬款一一乙客戶 1 400 000
(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的合同收入和費(fèi)用
2×11年確認(rèn)的合同收入=合同總金額-至目前止累計(jì)已確認(rèn)的收入 =(5 800 000+200 000)-(1 624 000+3 016 000)=1 360 000(元)
2×11年確認(rèn)的合同費(fèi)用=5 950 000-1 540 000-3 260 000=1 150 000(元)
2×11年確認(rèn)的毛利=1 360 000-1 150 000=210 000(元)
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——××船舶 1 150 000
工程施工——××船舶——合同毛利 210 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——××船舶 1 360 000
(5)2×11年工程全部完工，應(yīng)將“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”相關(guān)余額沖減“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，同時(shí)，將“工程施工”科目的余額與“工程結(jié)算”科目的余額相對(duì)沖
借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備——××船舶 40 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——××船舶 40 000
借：工程結(jié)算——××船舶 6 000 000
貸：工程施工——××船舶——合同成本 5 950 000
——合同毛利 50 000
相關(guān)鏈接：
第一節(jié) 銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量
