【例題6】AS企業(yè)于2003年12月1日取得一項(xiàng)固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)原值為232.50萬元，預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為7.50萬元，固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法按照企業(yè)的會(huì)計(jì)政策應(yīng)采用雙倍余額遞減法，但AS公司考慮期初采用雙倍余額遞減法的折舊費(fèi)用較大，故AS公司采用年限平均法計(jì)提折舊。所得稅稅率為33%。按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積金。稅法要求采用年限平均法計(jì)提折舊。
2007年末發(fā)現(xiàn)上述差錯(cuò)，企業(yè)能夠合理確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)，應(yīng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
　　要求：
　　（1）確定累積影響數(shù)，填列累積影響數(shù)計(jì)算表。
　　（2）對(duì)上述事項(xiàng)進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。
　　（3）填列2007年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目調(diào)整表。
　　【答案】
　　（1）確定累積影響數(shù)，填列累積影響數(shù)計(jì)算表
　　累積影響數(shù)計(jì)算表
年度按原差錯(cuò)計(jì)算確定的折舊費(fèi)用按正確方法計(jì)算確定的折舊費(fèi)用稅前差異所得稅費(fèi)用的影響稅后差異
2004（232.50-7.50）÷5=45232.50×（2/5）=9393-45=4848×33%=15.8448-15.84=32.16
2005（232.50-7.50）÷5=45（232.50-93）×（2/5）=55.8055.80-45=10.8010.80×33%=3.5610.80-3.56=7.24
2006（232.50-7.50）÷5=45（232.50-93-55.80）×（2/5）=33.4833.48-45=1.52-11.52×33%=-3.80-11.52+3.80=-7.72
合計(jì)135182.2847.2815.6031.68
　　（2）進(jìn)行賬務(wù)處理
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　31.68
　　　　遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　15.60
　　　　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　47.28
　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　31.68
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　31.68
　　借：盈余公積——法定盈余公積　31.68×10%＝3.17
　　　　貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　3.17
　　（3）填列2007年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目調(diào)整表
　　資產(chǎn)負(fù)債表
項(xiàng)　目年初余額
調(diào)增調(diào)減
固定資產(chǎn)　　　47.28
遞延所得稅資產(chǎn)15.60　　
盈余公積　3.17
未分配利潤(rùn)　28.51
　　利潤(rùn)表
項(xiàng)　目上期金額
調(diào)增調(diào)減
管理費(fèi)用　11.52
所得稅費(fèi)用3.80　
　　所有者權(quán)益變動(dòng)表
項(xiàng)　目本年金額上年金額
盈余公積未分配利潤(rùn)盈余公積未分配利潤(rùn)
上年年末余額————　　
加：前期差錯(cuò)更正（32.16＋7.24－7.72）×10%（32.16＋7.24－7.72）×90%（32.16＋7.24）×10%（32.16＋7.24）×90%
　　【例題7】甲公司為一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%，適用的所得稅稅率為25%，按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提法定盈余公積。2008年12月31日甲公司內(nèi)部審計(jì)部門在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)下列有關(guān)問題并要求會(huì)計(jì)部門予以更正。
　　（1）20×8年6月1日，甲公司采用以舊換新方式銷售產(chǎn)品一批，該批產(chǎn)品的銷售價(jià)格為100萬元，成本為60萬元。舊產(chǎn)品的收購(gòu)價(jià)格為10萬元。新產(chǎn)品已交付，舊產(chǎn)品作為原材料已入庫(kù)（假定不考慮收回舊產(chǎn)品相關(guān)的稅費(fèi)）。甲公司已將差價(jià)款107萬元存入銀行。
　　甲公司為此進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，其會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　107
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　90
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　17
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　60
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　60
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　10
　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　10
　　（2）2007年1月20日購(gòu)入的一項(xiàng)專利權(quán)，價(jià)款300萬元，會(huì)計(jì)和稅法規(guī)定的攤銷期均為10年并采用直線法攤銷，但2007年未予攤銷。
　　（3）2007年11月3日銷售的一批產(chǎn)品，符合銷售收入確認(rèn)條件，已經(jīng)確認(rèn)收入1800萬元，但銷售成本1500萬元尚未結(jié)轉(zhuǎn)。
　　（4）2007年12月1日與某公司簽訂購(gòu)銷合同融入資金。合同規(guī)定，該公司購(gòu)入甲公司100件商品，每件銷售價(jià)格為3萬元。甲公司已開出增值稅發(fā)票，已于當(dāng)日收到貨款。商品已發(fā)出，每件銷售成本為1萬元（末計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備）。同時(shí)，協(xié)議規(guī)定甲公司于2007年5月1日按每件3.5萬元的價(jià)格購(gòu)回全部商品。甲公司使編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　351
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　51
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　100
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　100
　　（5）2008年3月6日甲公司與BS公司簽訂委托代銷合同，委托乙公司代銷商品10000件。協(xié)議價(jià)為每件（不含增值稅）0.6萬元，每件成本為0.4萬元，代銷合同規(guī)定，乙公司按每件0.99萬元價(jià)格銷售給顧客，每季末結(jié)算，合同規(guī)定代銷商品不允許退貨。2008年4月1日發(fā)出商品并開出增值稅發(fā)票，價(jià)款為6000萬元，增值稅為1020萬元。2008年6月8日乙公司實(shí)際對(duì)外銷售2500件商品。2008年6月30日甲公司收到乙公司開來的代銷清單，注明已銷售代銷商品的2500件，2008年7月2日收到貨款。甲公司所編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　①2008年4月1日將商品交付乙公司時(shí)
　　借：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　　4000
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　4000
　　借：應(yīng)收賬款——乙公司　　　　　　　　　1020
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　6000×17%＝1020
　　②2008年6月30日收到代銷清單時(shí)
　　借：應(yīng)收賬款——乙公司　　　　　　　　　1500
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　2500×0.6＝1500
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　2500×0.4＝1000
　　　　貸：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　　1000
　　（6）2008年1月3日，甲公司因購(gòu)買材料而欠CS公司購(gòu)貨款及稅款合計(jì)為250萬元，由于甲公司無法償付應(yīng)付賬款，2008年5月2日經(jīng)雙方協(xié)商同意，甲公司以普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，股票市價(jià)為每股8元，甲公司以30萬股償該項(xiàng)債務(wù)。2008年6月1日辦理完畢增資手續(xù)，
　　借：應(yīng)付賬款——乙企業(yè)　　　　　　　　　250
　　　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　　　資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　220
　　（7）2007年12月甲公司以一項(xiàng)無形資產(chǎn)與DS公司的一項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)置換，甲公司另向該公司支付補(bǔ)價(jià)3萬元。資料如下：甲公司換出：無形資產(chǎn)原值為30萬元，已計(jì)提攤銷4.50萬元，公允價(jià)值為27萬元,營(yíng)業(yè)稅率5%；DS公司換出：固定資產(chǎn)公允價(jià)值為30萬元；假定該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。甲公司所編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　28.5＋1.35＝29.85
　　　　累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　4.5
　　　　貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　3
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　　　　　　27×5%＝1.35
　　（8）甲公司發(fā)現(xiàn)2007年漏計(jì)一項(xiàng)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)折舊100萬元,該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品已對(duì)外銷售80%,其余產(chǎn)品未銷售,形成庫(kù)存商品。
　　【分析】
　　（1）20×8年6月1日，甲公司采用以舊換新方式銷售產(chǎn)品一批，該批產(chǎn)品的銷售價(jià)格為100萬元，成本為60萬元。舊產(chǎn)品的收購(gòu)價(jià)格為10萬元。新產(chǎn)品已交付，舊產(chǎn)品作為原材料已入庫(kù)（假定不考慮收回舊產(chǎn)品相關(guān)的稅費(fèi)）。甲公司已將差價(jià)款107萬元存入銀行。
　　甲公司為此進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理，其會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　107
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　90
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　17
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　60
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　60
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　10
　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　10
　　【更正】
　　借：營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　10
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　10
　　（2）2007年1月20日購(gòu)入的一項(xiàng)專利權(quán)，價(jià)款300萬元，會(huì)計(jì)和稅法規(guī)定的攤銷期均為10年并采用直線法攤銷，但2007年未予攤銷。
　　【更正】
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　30
　　　　貸：累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　30
　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　　　30
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　30
　　（3）2007年11月3日銷售的一批產(chǎn)品，符合銷售收入確認(rèn)條件，已經(jīng)確認(rèn)收入1800萬元，但銷售成本1500萬元尚未結(jié)轉(zhuǎn)。
　　【更正】
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　1500
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　1500
　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　　　1500
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　1500
　　（4）2007年12月1日與某公司簽訂購(gòu)銷合同融入資金。合同規(guī)定，該公司購(gòu)入甲公司100件商品，每件銷售價(jià)格為3萬元。甲公司已開出增值稅發(fā)票，已于當(dāng)日收到貨款。商品已發(fā)出，每件銷售成本為1萬元（末計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備）。同時(shí)，協(xié)議規(guī)定甲公司于2007年5月1日按每件3.5萬元的價(jià)格購(gòu)回全部商品。甲公司使編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　351
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　300
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　51
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　100
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　100
　　【更正】
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　300
　　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　200
　　　　　　以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　100
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　[（3.5－3）×100÷5×1]10
　　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　10
　　或：
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　210
　　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　210
　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　　　210
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　210
　　（5）2008年3月6日甲公司與BS公司簽訂委托代銷合同，委托乙公司代銷商品10000件。協(xié)議價(jià)為每件（不含增值稅）0.6萬元，每件成本為0.4萬元，代銷合同規(guī)定，乙公司按每件0.99萬元價(jià)格銷售給顧客，每季末結(jié)算，合同規(guī)定代銷商品不允許退貨。2008年4月1日發(fā)出商品并開出增值稅發(fā)票，價(jià)款為6000萬元，增值稅為1020萬元。2008年6月8日乙公司實(shí)際對(duì)外銷售2500件商品。2008年6月30日甲公司收到乙公司開來的代銷清單，注明已銷售代銷商品的2500件，2008年7月2日收到貨款。甲公司所編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　①2008年4月1日將商品交付乙公司時(shí)
　　借：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　　4000
　　　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　4000
　　借：應(yīng)收賬款——乙公司　　　　　　　　　1020
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　（6000×17%）1020
　　②2008年6月30日收到代銷清單時(shí)
　　借：應(yīng)收賬款——乙公司　　　　　　　　　1500
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　（2500×0.6）1500
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　（2500×0.4）1000
　　　　貸：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　　1000
　　【更正】
　　借：應(yīng)收賬款——乙公司　　　　　　　　　4500
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　（7500×0.6）4500
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　（7500×0.4）3000
　　　　貸：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　　3000
　　（6）2008年1月3日，甲公司因購(gòu)買材料而欠CS公司購(gòu)貨款及稅款合計(jì)為250萬元，由于甲公司無法償付應(yīng)付賬款，2008年5月2日經(jīng)雙方協(xié)商同意，甲公司以普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，股票市價(jià)為每股8元，甲公司以30萬股抵償該項(xiàng)債務(wù)。2008年6月1日辦理完畢增資手續(xù)，
　　借：應(yīng)付賬款——乙企業(yè)　　　　　　　　　250
　　　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　　　資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　220
　　【更正】
　　借：資本公積——股本溢價(jià)　　　　　　　　〔220－30×（8－1）〕10
　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得　　　　　（250－240）10
　　（7）2007年12月甲公司以一項(xiàng)無形資產(chǎn)與DS公司的一項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)置換，甲公司另向該公司支付補(bǔ)價(jià)3萬元。資料如下：甲公司換出無形資產(chǎn)原值為30萬元，已計(jì)提攤銷4.50萬元，公允價(jià)值為27萬元,營(yíng)業(yè)稅率5%；DS公司換出固定資產(chǎn)公允價(jià)值為30萬元；假定該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。甲公司所編制會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　（28.5＋1.35）29.85
　　　　累計(jì)攤銷　　　　　　　　　　　　　　4.5
　　　　貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　3
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　　　　　　（27×5%）1.35
　　【更正】
　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　（27＋3－29.85）0.15
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　[27－（30－4.5）－1.35]0.15
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　0.15
　　　　貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)　　　　　　　0.15
　　（8）甲公司發(fā)現(xiàn)2007年漏計(jì)一項(xiàng)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)折舊100萬元,該設(shè)備生產(chǎn)的產(chǎn)品已對(duì)外銷售80%,其余產(chǎn)品未銷售,形成庫(kù)存商品。
　　【更正】
　　借：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　80
　　　　庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　　20
　　　　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　　　　　　100
　　借：利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　　　　　　　80
　　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　　　　　　　　　80
　　小結(jié)：本章應(yīng)關(guān)注會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更，這些內(nèi)容經(jīng)常在客觀題中出現(xiàn)。會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一般和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)結(jié)合考查。