四、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，著重于該金融資產(chǎn)與金融市場的緊密結(jié)合性，反映該類金融資產(chǎn)相關(guān)市場變量變化對(duì)其價(jià)值的影響，進(jìn)而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。
相關(guān)的賬務(wù)處理如下：
1. 企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其公允價(jià)值，借記“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按發(fā)生的交易費(fèi)用，借記“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”科目，按實(shí)際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。
2. 交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，借記“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸記“投資收益”科目。
3. 資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目;公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄。
4. 出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)——成本、公允價(jià)值變動(dòng)”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
【例9-2】 20x9年5月20日，甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表決權(quán)股份的5%，支付價(jià)款合計(jì)5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費(fèi)用8 000元，已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會(huì)中派出代表，甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。
20x9年6月20日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20x8年現(xiàn)金股利72 000元。
20x9年6月30日，乙公司股票收盤價(jià)為每股5.20元。
20x9年12月31日，甲公司仍持有乙公司股票;當(dāng)日，乙公司股票收盤價(jià)為每股4.90元。
2x10年4月20日，乙公司宣告發(fā)放20x9年現(xiàn)金股利2 000 000元。
2x10年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20x9年現(xiàn)金股利。
2x10年5月17日，甲公司以每股4.50元的價(jià)格將股票全部轉(zhuǎn)讓，同時(shí)支付證券交易稅等交易費(fèi)用7 200元。
假定不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1) 20x9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股
借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 000 000
應(yīng)收股利——乙公司 72 000
投資收益 8 000
貸：銀行存款 5 080 000
乙公司股票的單位成本 = (5 080 000-72 000-8 000)÷1 000 000 = 5.00(元/股)
(2) 20x9年6月20日，收到乙公司發(fā)放的20x8年現(xiàn)金股利72 000元
借：銀行存款 72 000
貸：應(yīng)收股利——乙公司 72 000
(3) 20x9年6月30日，確認(rèn)乙公司股票公允價(jià)值變動(dòng) = (5.20-5.00)×1 000 000 = 200 000(元)
借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價(jià)值變動(dòng) 200 000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——乙公司股票 200 000
(4) 20x9年12月31日，確認(rèn)乙公司股票公允價(jià)值變動(dòng)=(4.90-5.20)×1 000 000 = -300 000(元)
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益——乙公司股票 300 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價(jià)值變動(dòng) 300 000
(5) 2x10年4月20日，確認(rèn)乙公司發(fā)放的20x9年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額 = 2 000 000×5%
= 100 000(元)
借：應(yīng)收股利——乙公司 100 000
貸：投資收益 100 000
(6) 2x10年5月10日，收到乙公司發(fā)放的20x9年現(xiàn)金股利
借：銀行存款 100 000
貸：應(yīng)收股利——乙公司 100 000
(7) 2x10年5月17日，出售乙公司股票1 000 000股
借：銀行存款 4 492 800
投資收益 407 200
交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價(jià)值變動(dòng) 100 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 000 000
乙公司股票出售價(jià)格 = 4.50×1 000 000 = 4 500 000(元)
出售乙公司股票取得的價(jià)款 = 4 500 000-7 200 = 4 492 800(元)
乙公司股票持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額 = 200 000-300 000 = -100 000(元)
出售乙公司股票時(shí)的賬面余額 = 5 000 000+(-100 000) = 4 900 000(元)
出售乙公司股票的損益 = 4 492 800-4 900 000 = -407 200(元)
同時(shí)，借：投資收益——乙公司股票 100 000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——乙公司股票 100 000
原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng) = -100 000(元)
【例9-3】 20x9年1月1日，甲公司從二級(jí)市場購入丙公司債券，支付價(jià)款合計(jì)2 060 000元，其中，已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息40 000元，交易費(fèi)用20 000元。該債券面值2 000 000元，剩余期限為3年，票面年利率為4%，每半年末付息一次。甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：
(1) 20x9年1月10日，收到丙公司債券20x8年下半年利息40 000元。
(2) 20x9年6月30日，丙公司債券的公允價(jià)值為2 300 000元(不含利息)。
(3) 20x9年7月10日，收到丙公司債券20x9年上半年利息。
(4) 20x9年12月31日，丙公司債券的公允價(jià)值為2 200 000元(不含利息)。
(5) 2x10年1月10日，收到丙公司債券20x9年下半年利息。
(6) 2x10年6月20日，通過二級(jí)市場出售丙公司債券，取得價(jià)款2 360 000元。
假定不考慮其他因素。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1) 20x9年1月1日，從二級(jí)市場購入丙公司債券
借：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——成本 2 000 000
應(yīng)收利息——丙公司 40 000
投資收益 20 000
貸：銀行存款 2 060 000
(2) 20x9年1月10日，收到該債券20x8年下半年利息40 000元
借：銀行存款 40 000
貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000
(3) 20x9年6月30日，確認(rèn)丙公司債券公允價(jià)值變動(dòng)300 000元(2 300 000-2 000 000)和投資收益40 000元(2 000 000×4%÷2)
借：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——公允價(jià)值變動(dòng) 300 000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益——丙公司債券 300 000
借：應(yīng)收利息——丙公司 40 000
貸：投資收益——丙公司債券 40 000
(4) 20x9年7月10日，收到丙公司債券20x9年上半年利息
借：銀行存款 40 000
貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000
(5) 20x9年12月31日，確認(rèn)丙公司債券公允價(jià)值變動(dòng)-100 000元(2 200 000-2 300 000)和投資收益40 000元(2 000 000×4%÷2)
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益——丙公司債券 100 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——公允價(jià)值變動(dòng) 100 000
借：應(yīng)收利息——丙公司 40 000
貸：投資收益——丙公司債券 40 000
(6) 2x10年1月10日，收到該丙公司債券20x9年下半年利息
借：銀行存款 40 000
貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000
(7) 2x10年6月20日，通過二級(jí)市場出售丙公司債券
借：銀行存款 2 360 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——成本 2 000 000
——公允價(jià)值變動(dòng) 200 000
投資收益——丙公司債券 160 000
出售丙公司債券取得的價(jià)款 = 2 360 000(元)
丙公司債券持有期間公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額 = 300 000-100 000 = 200 000(元)
出售丙公司債券時(shí)的賬面余額 = 2 000 000+200 000 = 2 200 000(元)
出售丙公司債券的損益 = 2 360 000-2 200 000 = 160 000(元)
同時(shí)，借：公允價(jià)值變動(dòng)損益——丙公司債券 200 000
貸：投資收益——丙公司債券 200 000
原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng) = 200 000(元)
