三、修改其他債務條件

　　企業采用修改其他債務條件進行債務重組的，應當區分是否涉及或有應付(或應收)金額進行會計處理。或有應付(或應收)金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應付(或應收)金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。

　　(一) 不涉及或有應付(或應收)金額的債務重組

　　以修改其他債務條件進行債務重組的，如果修改后的債務條款中不涉及或有應付金額，則債務人應當將重組債務的賬面價值大于重組后債務的入賬價值的差額作為債務重組利得，計入營業外收入。

　　以修改其他債務條件進行債務重組的，如果修改后的債務條款中不涉及或有應收金額，債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額作為債務重組損失，計入營業外支出。如債權人已對該債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分作為債務重組損失計入營業外支出。

　　【例12-6】 乙銀行20x9年12月31日應收甲公司貸款的賬面余額為10 700 000元，其中，700 000元為累計應收的利息，貸款年利率7%。由于甲公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于20x9年12月31日到期的貸款。經雙方協商，與2x10年1月1日進行債務重組。乙銀行同意將貸款本金減至8 000 00元，免去債務人所欠的全部利息;將利率從7%降低到5%(等于實際利率)，并將債務到期日延長至2x11年12月31日，利息按年支付。該項債務重組協議從協議簽訂日起開始實施。乙銀行為該項貸款計提了500 000元貸款減值準備。

　　(1) 甲公司賬務處理

　　2x10年1月1日，計算債務重組利得：10 700 000-8 000 000 = 2 700 000(元)

　　借：長期借款——乙銀行 10 700 000

　　　　貸：長期借款——債務重組——乙銀行 8 000 000

　　營業外收入——債務重組利得 2 700 000

　　2x10年12月31日，計提和支付利息

　　借：財務費用 400 000

　　　　貸：應付利息——乙銀行 400 000

　　借：應付利息——乙銀行 400 000

　　　　貸：銀行存款 400 000

　　2x11年12月31日，償還本金及最后一年利息

　　借：財務費用 400 000

　　　　貸：應付利息——乙銀行 400 000

　　借：長期借款——債務重組——乙銀行 8 000 000

　　　　應付利息——乙銀行 400 000

　　　　貸：銀行存款 8 400 000

　　(2) 乙銀行的賬務處理

　　2x10年1月1日，計算債務重組損失：10 700 000-8 000 000-500 000 = 2 200 000(元)

　　借：長期貸款——債務重組——甲公司——本金 8 000 000

　　　　貸款減值準備 500 000

　　　　營業外支出——債務重組損失 2 200 000

　　　　貸：長期貸款——甲公司——本金、利息調整、應計利息 10 700 000

　　2x10年12月31日，收到利息

　　借：吸收存款——甲公司 400 000

　　　　貸：利息收入 400 000

　　2x11年12月31日，收到本金及最后一年利息

　　借：吸收存款——甲公司 8 400 000

　　　　貸：長期貸款——債務重組——甲公司——本金 8 000 000

　　　　　　利息收入 400 000

　　(二) 涉及或有應付(或應收)金額的債務重組

　　以修改其他債務條件進行債務重組，修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合《企業會計準則第13號——或有事項》中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。比如，債務重組協議規定，債務人在債務重組后一定期間內，其業績改善到一定程度或者符合一定要求(如扭虧為盈、擺脫財務困境等)，應向債權人額外支付一定款項，當債務人承擔的或有應付金額符合預計負債確認條件時，應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額作為債務重組利得，計入營業外收入。或有應付金額在隨后的會計期間沒有發生的，企業應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。

　　以修改其他債務條件進行債務重組的，修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根據謹慎性要求，或有應收金額屬于或有資產，或有資產不予確認。只有在或有應收金額實際發生時，才計入當期損益。