注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在協(xié)助管理層監(jiān)督內(nèi)部控制的職能部門（如內(nèi)部審計(jì)部門），并對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能需進(jìn)一步考慮：
（1）獨(dú)立性和權(quán)威性；
（2）向誰報(bào)告，例如，直接向董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或類似機(jī)構(gòu)報(bào)告，對(duì)接觸董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或類似機(jī)構(gòu)是否有限制；
（3）是否有足夠的人員、培訓(xùn)和特殊技能；
（4）是否堅(jiān)持適用的專業(yè)準(zhǔn)則；
（5）活動(dòng)的范圍，例如，財(cái)務(wù)審計(jì)和經(jīng)營(yíng)審計(jì)工作的平衡，在分散經(jīng)營(yíng)情況下內(nèi)部審計(jì)的覆蓋程度和輪換程度；
（6）計(jì)劃、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和執(zhí)行工作的記錄和形成結(jié)論的適當(dāng)性；
（7）是否不承擔(dān)經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任。
【案例1】中科公司主要從事小型電子消費(fèi)品的生產(chǎn)和銷售，產(chǎn)品銷售以中科公司倉(cāng)庫(kù)為交貨地點(diǎn)。中科公司日常交易采用自動(dòng)化信息系統(tǒng)（以下簡(jiǎn)稱系統(tǒng)）和手工控制相結(jié)合的方式進(jìn)行。中科公司產(chǎn)品主要銷售給國(guó)內(nèi)各主要城市的電子消費(fèi)品經(jīng)銷商。注冊(cè)會(huì)計(jì)師陳莉負(fù)責(zé)審計(jì)中科公司2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師陳莉在審計(jì)工作底稿中記錄了所了解的中科公司及其環(huán)境的情況，部分內(nèi)容摘錄如下：
（1）由于2010年銷售業(yè)績(jī)未達(dá)到董事會(huì)制定的目標(biāo)，中科公司于2011年2月更換了公司負(fù)責(zé)銷售的副總經(jīng)理。
（2）中科公司董事會(huì)確定的2011年銷售收入增長(zhǎng)目標(biāo)為20%。中科公司管理層實(shí)行年薪制，總體薪酬水平根據(jù)上述目標(biāo)的完成情況上下浮動(dòng)。中科公司所處行業(yè)2011年的平均銷售增長(zhǎng)率是12%。
（3）中科公司財(cái)務(wù)總監(jiān)已為中科公司工作超過6年，于2011年9月勞動(dòng)合同到期后被中科公司的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手高薪聘請(qǐng)。由于工作壓力大，中科公司會(huì)計(jì)部門人員流動(dòng)頻繁，除會(huì)計(jì)主管服務(wù)期超過4年外，其余人員的平均服務(wù)期少于2年。
（4）2011年初，中科公司啟用新財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，并計(jì)劃同時(shí)使用原系統(tǒng)6個(gè)月。由于同時(shí)運(yùn)行兩個(gè)系統(tǒng)對(duì)中科公司相關(guān)部門人員的工作量影響很大，2個(gè)月后，中科公司決定提前停用原系統(tǒng)。
（5）中科公司的產(chǎn)品及設(shè)備維修使用的備件的購(gòu)買和領(lǐng)用不頻繁，但各類備件的種類繁多。為減輕年末存貨盤點(diǎn)的工作量，中科公司管理層決定于2011年11月30日對(duì)備件進(jìn)行盤點(diǎn)，其余存貨在2011年12月31日進(jìn)行盤點(diǎn)。
要求：針對(duì)資料中（1）至（5）項(xiàng)，假定不考慮其他條件，請(qǐng)逐項(xiàng)指出資料所列事項(xiàng)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為存在，請(qǐng)簡(jiǎn)要說明理由，并分別說明該風(fēng)險(xiǎn)是屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層次還是認(rèn)定層次。如果認(rèn)為屬于認(rèn)定層次，請(qǐng)指出相關(guān)事項(xiàng)與何種交易或賬戶的何種認(rèn)定相關(guān)。
『正確答案』
（1）存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
公司關(guān)鍵人員的變動(dòng)，往往可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。而且公司由于2010年的銷售沒有達(dá)到董事會(huì)制定的目標(biāo)而在2011年就更換了副總經(jīng)理，導(dǎo)致新的負(fù)責(zé)銷售的副總經(jīng)理很可能因業(yè)績(jī)壓力而產(chǎn)生舞弊動(dòng)機(jī)，增加了多計(jì)營(yíng)業(yè)收入的風(fēng)險(xiǎn)。
該事項(xiàng)導(dǎo)致認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，主要涉及營(yíng)業(yè)收入的“發(fā)生”認(rèn)定和應(yīng)收賬款的“存在”認(rèn)定。
（2）存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
銷售增長(zhǎng)目標(biāo)高于行業(yè)平均增長(zhǎng)率，并且管理層的薪酬與銷售增長(zhǎng)目標(biāo)掛鉤，存在舞弊的動(dòng)機(jī)或壓力，可能導(dǎo)致管理層多計(jì)銷售收入。
該事項(xiàng)導(dǎo)致認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，主要涉及營(yíng)業(yè)收入的“發(fā)生”認(rèn)定和應(yīng)收賬款的“存在”認(rèn)定。
（3）存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
關(guān)鍵人員的變動(dòng)，以及由于會(huì)計(jì)人員頻繁變動(dòng)，缺乏具有勝任能力的會(huì)計(jì)人員，可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
該事項(xiàng)導(dǎo)致報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
（4）存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
更換財(cái)務(wù)系統(tǒng)，縮短試運(yùn)行時(shí)間，增大了財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。
該事項(xiàng)導(dǎo)致報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
（5）不存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
【案例2】健康藥業(yè)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱健康公司），是一家現(xiàn)代化大型醫(yī)藥上市公司。健康公司主要從事化學(xué)原料藥、醫(yī)藥制劑和醫(yī)療器械的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，主要產(chǎn)品為治療心血管疾病、慢性肝炎和泌尿系統(tǒng)疾病的藥物，其中有12種藥品被認(rèn)定為國(guó)家級(jí)新藥。健康公司所有生產(chǎn)線和藥品均通過GMP認(rèn)證。為擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，健康公司擬于2012年進(jìn)行再融資。
2011年初，由于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手推出了療效更好的替代藥物，健康公司一款治療泌尿系統(tǒng)疾病的主要產(chǎn)品——U藥品的銷售額大幅下降，健康公司2011年第一季度營(yíng)業(yè)收入遠(yuǎn)低于預(yù)期。為了扭轉(zhuǎn)頹勢(shì)，2011年6月健康公司召開臨時(shí)股東大會(huì)批準(zhǔn)更換了管理層，向新管理層下達(dá)了2011年至2013年每年銷售額增長(zhǎng)不低于20%的目標(biāo)，并出臺(tái)了相應(yīng)的激勵(lì)措施。
健康公司新管理層上任后，對(duì)營(yíng)銷模式進(jìn)行了一系列的調(diào)整，其中包括：在國(guó)內(nèi)若干大中型城市增設(shè)銷售辦事處并設(shè)立周轉(zhuǎn)倉(cāng)庫(kù)；增聘營(yíng)銷人員；提高營(yíng)銷費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，由營(yíng)銷人員負(fù)責(zé)相關(guān)營(yíng)銷費(fèi)用的經(jīng)費(fèi)申請(qǐng)、使用和報(bào)銷。2011年下半年，健康公司國(guó)內(nèi)藥品銷售額因此快速增長(zhǎng)。此外，為了進(jìn)一步開拓歐洲市場(chǎng)，2011年8月，健康公司與一家歐洲著名的藥品流通企業(yè)——斯瑞公司簽訂了代銷協(xié)議，歐洲地區(qū)的銷售額因此取得了較快增長(zhǎng)，但出口銷售回款的速度較慢。
2011年健康公司為研發(fā)治療慢性肝炎的藥物投入了較多經(jīng)費(fèi)，同時(shí)也獲得了大量的政府補(bǔ)助。
2011年7月，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)健康公司開展專項(xiàng)檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)健康公司的大股東國(guó)營(yíng)健康制藥廠存在通過“虛構(gòu)銷售交易收取健康公司預(yù)付貨款”的方式變相占用上市公司資金的情況，責(zé)令健康公司進(jìn)行整改。2011年底，健康公司向證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)提交了整改報(bào)告，稱已經(jīng)完成了大股東占用資金的清理工作。
為了加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作，健康公司于2011年專門成立了內(nèi)部審計(jì)部，內(nèi)部審計(jì)部直接向健康公司總經(jīng)理匯報(bào)工作。內(nèi)部審計(jì)部有5名工作人員，其中包括專職人員3名，財(cái)務(wù)部兼職人員2名。
【要求】針對(duì)上述資料，假定不考慮其他條件，識(shí)別健康公司2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表層次存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并針對(duì)所識(shí)別的財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)制定總體應(yīng)對(duì)措施。
『正確答案』（1）下列因素可能引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并引發(fā)舞弊：
①未來的融資條件。健康公司擬于2012年進(jìn)行再融資，可能為了滿足再融資條件中的財(cái)務(wù)指標(biāo)的要求，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。
②開發(fā)新產(chǎn)品。健康公司在研發(fā)方面投入較大，正在研發(fā)治療慢性肝炎方面的新藥，新藥能否成功存在較大不確定性，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體可能存在影響。
③管理層更換。由于原有主要產(chǎn)品銷售業(yè)績(jī)下滑，在2011年度中間更換了公司的管理層，新管理層可能變更會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)報(bào)表。
④調(diào)整營(yíng)銷模式。健康公司2011年實(shí)施了營(yíng)銷模式的調(diào)整，可能影響健康公司內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)報(bào)表。
⑤大股東誠(chéng)信和關(guān)聯(lián)交易。證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)健康公司的專項(xiàng)檢查，發(fā)現(xiàn)了公司大股東的誠(chéng)信和關(guān)聯(lián)交易問題，可能對(duì)健康公司的財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響。
⑥公司內(nèi)部治理的問題。內(nèi)部審計(jì)部門和人員直接向總經(jīng)理匯報(bào)工作缺乏獨(dú)立性。
⑦對(duì)新管理層的激勵(lì)政策。健康公司對(duì)新管理層的激勵(lì)政策以經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?yōu)榛A(chǔ)，可能對(duì)新管理層形成較大的壓力。
（2）財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施包栝：
①向?qū)徲?jì)項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)收集和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；
②指派更有經(jīng)驗(yàn)的或具有特殊技能的審計(jì)人員，或利用專家工作；
③提供更多的督導(dǎo)；
④在選擇擬實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)融入更多的不可預(yù)見因素，注意使某些審計(jì)程序不被管理層預(yù)見或事先了解；
⑤對(duì)擬實(shí)施的審計(jì)程序性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍做出總體修改。
考試指南：2013注會(huì)注會(huì)各科考試時(shí)間 注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試大綱 考試科目
備考專題：2013年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試備考專題 2013年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試課后章節(jié)練習(xí)及答案專題
為了幫助大家通過考試，233網(wǎng)校提供會(huì)計(jì)單科VIP班（含精講班+沖刺班+習(xí)題班+真題解析班+機(jī)考實(shí)戰(zhàn)班）免費(fèi)試聽 點(diǎn)擊進(jìn)入>>，233網(wǎng)校祝大家考試成功！
