二、責任成本管理
　　（一）責任成本管理的含義
　　責任成本管理，是指將企業內部劃分成不同的責任中心，明確責任成本，并根據各責任中心的權、責、利關系來考核其工作業績的一種成本管理模式。
　　（二）責任中心及其考核
　　按照企業內部責任中心的權責范圍以及業務活動的不同特點，責任中心一般可以劃分為成本中心、利潤中心和投資中心三類。
　　1.成本中心
　　成本中心是指有權發生并控制成本的單位。成本中心是責任中心中應用最為廣泛的一種形式，只要是對成本的發生負有責任的單位或個人都可以成為成本中心。成本中心具有以下特點：
　　（1）成本中心不考核收入，只考核成本。
　　（2）成本中心只對可控成本負責，不負責不可控成本。可控成本應具備三個條件：第一，該成本的發生是成本中心可以預見的；第二，該成本是成本中心可以計量的；第三，該成本是成本中心可以調節和控制的。
　　對于一個獨立企業而言，幾乎所有的成本都是可控的。
　　（3）責任成本是成本中心考核和控制的主要內容。成本中心當期發生的所有可控成本之和就是其責任成本。
　　預算成本節約額＝實際產量預算責任成本－實際責任成本
　　預算成本節約率＝預算成本節約額/實際產量預算成本×100%
　　【例8－20】某企業內部某車間為成本中心，生產甲產品，預算產量3500件，單位成本150元，實際產量4000件，成本145.5元，那么，該成本中心的考核指標計算為：
　　『正確答案』
　　預算成本節約額＝150×4000－145.5×4000＝18000（元）
　　預算成本節約率＝18000/（150×4000）×100%＝3%
　　結果表明，該成本中心的成本節約額為18000元，節約率為3%。
　　2.利潤中心
　　利潤中心是指既能控制成本，又能控制收入和利潤的責任單位。它要同時對成本、收入以及收入成本的差額即利潤負責。利潤中心有兩種形式：一是自然利潤中心，它是自然形成的，直接對外提供勞務或銷售產品以取得收入的責任中心；二是人為利潤中心，它是人為設定的，通過企業內部各責任中心之間使用內部結算價格結算半成品內部銷售收入的責任中心。
　　利潤中心采用利潤作為業績考核指標，分為：邊際貢獻、可控邊際貢獻和部門邊際貢獻。相關公式為：
　　邊際貢獻＝銷售收入總額－變動成本總額
　　可控邊際貢獻＝邊際貢獻－該中心負責人可控固定成本
　　部門邊際貢獻＝可控邊際貢獻－該中心負責人不可控固定成本
　　【例8－21】某企業內部乙車間是人為利潤中心，本期實現內部銷售收入200萬元，銷售變動成本為120萬元，該中心負責人可控固定成本為20萬元，不可控但應由該中心負擔的固定成本10萬元。那么，該利潤中心的考核指標計算為：
　　『正確答案』
　　邊際貢獻＝200－120＝80（萬元）
　　可控邊際貢獻＝80－20＝60（萬元）
　　部門邊際貢獻＝60－10＝50（萬元）
　　【例題】（2011年第二大題第35小題）下列各項指標中，根據責任中心權責利關系，適用于利潤中心業績評價的有（　）。
　　A.部門邊際貢獻　　B.可控邊際貢獻
　　C.投資報酬率　　　D.剩余收益
　　『正確答案』AB
　　『答案解析』在通常情況下，利潤中心采用利潤作為業績考核指標，分為邊際貢獻、可控邊際貢獻和部門邊際貢獻，所以本題正確答案為A、B。
　　3.投資中心
　　投資中心是指既能控制成本、收入和利潤，又能對投入的資金進行控制的責任中心。投資中心是最高層次的責任中心，它擁有最大的決策權，也承擔最大的責任。投資中心必然是利潤中心，但利潤中心并不都是投資中心。利潤中心沒有投資決策權，而且在考核利潤時也不考慮所占用的資產。
　　對投資中心的業績進行評價時，主要有投資報酬率和剩余收益等指標。
　　（1）投資報酬率
　　投資報酬率是投資中心獲得的利潤與投資額的比率，其計算公式為：
　　投資報酬率＝營業利潤/平均營業資產
　　平均營業資產＝（期初營業資產+期末營業資產）/2
　　其中，營業利潤是指扣減利息和所得稅之前的利潤，即息稅前利潤。
　　不僅可以促使經理人員關注營業資產運用效率，而且，尤為重要的是，它有利于資產存量的調整，優化資源配置。然而，過于關注投資利潤率也會引起短期行為的產生，追求局部利益最大化而損害整體利益最大化目標，導致經理人員為眼前利益而犧牲長遠利益。
　　（2）剩余收益
　　剩余收益是指投資中心的營業收益扣減營業資產按要求的最低投資報酬率計算的收益額之后的余額。其計算公式為：
　　剩余收益＝經營利潤－（經營資產×最低投資報酬率）
　　剩余收益指標彌補了投資報酬率指標會使局部利益與整體利益相沖突的不足之處，但由于其是一個絕對指標，故而難以在不同規模的投資中心之間進行業績比較。另外，剩余收益同樣僅反映當期業績，單純使用這一指標也會導致投資中心管理者的短視行為。
　　【例題】（2010年第三大題第51小題）在不同規模的投資中心之間進行業績比較時，使用剩余收益指標優于投資報酬率指標。（　）
　　『正確答案』×
　　『答案解析』剩余收益是一個絕對指標，難以在不同規模的投資中心之間進行業績比較。
　　【例題】（2012年第一大題第20小題）下列各項中，最適用于評價投資中心業績的指標是（　）。
　　A.邊際貢獻　　　　B.部門毛利
　　C.剩余收益　　　　D.部門凈利潤
　　『正確答案』C
　　『答案解析』對投資中心的業績進行評價時，不僅要使用利潤指標，還需要計算、分析利潤與投資的關系，主要有投資報酬率和剩余收益等指標。
　　【例8－22】某公司的投資報酬率如表8－17所示：
　　表8－17 　　

　　假定A投資中心面臨一個投資額為1000萬元的投資機會，可獲利潤131萬元，投資報酬率為13.1%，假定公司整體的預期最低投資報酬率為12%。
　　要求：評價A投資中心的這個投資機會。
　　『正確答案』
　　若A投資中心接受該投資，則A、B投資中心的相關數據計算如表8－18所示：
　　表8－18 　　

　　（1）用投資報酬率指標衡量業績。就全公司而言，接受投資后，投資報酬率增加了0.275%，應接受這項投資。然而，由于A投資中心的投資報酬率下降了0.3%，該投資中心可能不會接受這一投資。
　　（2）用剩余收益指標來衡量業績。
　　A投資中心接受新投資前的剩余收益＝280－2000×12%＝40（萬元）
　　A投資中心接受新投資后的剩余收益＝411－3000×12%＝51（萬元）
　　以剩余收益作為評價指標，實際上是分析該項投資是否給投資中心帶來了更多的超額收入，所以如果用剩余收益指標來衡量投資中心的業績，投資后剩余收益增加了11萬元（51－40），則A投資中心應該接受這項投資。
　　【例題】（2009年第四大題第4小題）D公司為投資中心，下設甲乙兩個利潤中心，相關財務資料如下：
　　資料一：甲利潤中心營業收入為38000元，變動成本總額為14000元，利潤中心負責人可控的固定成本為4000元，利潤中心負責人不可控但應由該中心負擔的固定成本為7000元。
　　資料二：乙利潤中心負責人可控邊際貢獻為30000元，部門邊際貢獻總額為22000元。
　　資料三：D公司利潤為33000元，投資額為200000元，該公司預期的最低投資報酬率為12%。
　　要求：（1）根據資料一計算甲利潤中心的下列指標：
　　①利潤中心邊際貢獻總額；
　　②利潤中心負責人可控邊際貢獻；
　　③部門邊際貢獻。
　　（2）根據資料二計算乙利潤中心負責人不可控但應由該利潤中心負擔的固定成本。
　　（3）根據資料三計算D公司的剩余收益。
　　『正確答案』
　　（1）①利潤中心邊際貢獻總額＝38000－14000＝24000（元）
　　②利潤中心負責人可控邊際貢獻＝24000－4000＝20000（元）
　　③部門邊際貢獻＝20000－7000＝13000（元）
　　（2）乙利潤中心負責人不可控但應由該利潤中心負擔的固定成本＝30000－22000＝8000（元）
　　（3）D公司的剩余收益＝33000－200000×12%＝9000（元）
　　（三）內部轉移價格的制定
　　內部轉移價格是指企業內部有關責任單位之間提供產品或勞務的結算價格。
　　內部轉移價格的制定，可以參照以下幾種類型：
　　1.市場價格，即根據產品或勞務的現行市場價格作為計價基礎。
　　2.協商價格，協商價格的上限是市場價格，下限則是單位變動成本。
　　3.雙重價格，即是由內部責任中心的交易雙方采用不同的內部轉移價格作為計價基礎。
　　4.以成本為基礎的轉移定價
　　采用以成本為基礎的轉移定價是指所有的內部交易均以某種形式的成本價格進行結算，它適用于內部轉移的產品或勞務沒有市價的情況，包括完全成本、完全成本加成、變動成本以及變動成本加固定制造費用四種形式。
　　【例題】（2010年第一大題第15小題）下列各項中，一般不作為以成本為基礎的轉移定價計價基礎的是（　）。
　　A.完全成本 　　B.固定成本
　　C.變動成本 　　D.變動成本加固定制造費用
　　『正確答案』B
　　『答案解析』采用以成本為基礎的轉移定價是指所有的內部交易均以某種形式的成本價格進行結算，它適用于內部轉移的產品或勞務沒有市價的情況，包括完全成本、完全成本加成、變動成本以及變動成本加固定制造費用四種形式。

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