七、應(yīng)納稅額的計(jì)算
增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算分為三種類型：
1．一般納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)納稅額的計(jì)算；
2．小規(guī)模納稅入銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)納稅額的計(jì)算；
3．一般納稅人、小規(guī)模納稅人進(jìn)口貨物。
(一)一般納稅人銷項(xiàng)稅額的確定【★2010年簡答題】
1．基本公式：當(dāng)期銷項(xiàng)稅額=不含稅銷售額×增值稅稅率
表6.5銷售額的確定

【提示】銷售價(jià)款中是否含稅的判斷可以遵循以下的原則：
(1)普通發(fā)票中注明的價(jià)款一定是含稅價(jià)格。例如：商場向消費(fèi)者銷售的“零售價(jià)格”。
(2)增值稅專用發(fā)票中記載的“價(jià)格”一定是不含稅價(jià)格。
(3)增值稅納稅人銷售貨物同時(shí)收取的價(jià)外收入或逾期包裝物押金收入等一般為含稅收入。
(4)增值稅混合銷售行為中的營業(yè)稅涉稅收入在計(jì)算增值稅時(shí)一律視為含稅收入。
2．含稅收入的換算
普通發(fā)票上記載的收入和價(jià)外收入一般均是含稅收入，需要換算為不含稅收入計(jì)算納稅。
(1)一般納稅人取得的含稅收入，要區(qū)分是否實(shí)行簡易辦法征稅。如果是，則按照征收率換算；如果不是則根據(jù)貨物適用17%和13%的稅率來換算。
(2)小規(guī)模納稅人的含稅收入，按照規(guī)定的征收率(3%)換算。
不含稅收入=含稅收入÷(1+增值稅稅率或征收率)
3．價(jià)外費(fèi)用(收入)
(1)增值稅銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。所謂價(jià)外費(fèi)用，包括價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲(chǔ)備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。
(2)下列項(xiàng)目不屬于價(jià)外費(fèi)用
①受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅。
【提示】此消費(fèi)稅為委托加工環(huán)節(jié)代收代繳的消費(fèi)稅，雖然由受托方代收，但不作為受托方收取“加工費(fèi)”的價(jià)外收入，該代收的消費(fèi)稅不繳納增值稅。②同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開具給購買方的；納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購貨方的。
③同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：由國務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)；所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。
④銷售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購買方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費(fèi)。
(二)進(jìn)項(xiàng)稅額的確定
準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，必須同時(shí)符合兩個(gè)條件：一是憑證條件，二是時(shí)間條件。
1．進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣的憑證條件【★2011年多選題】
納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)而向銷售方支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，必須憑合法的扣稅憑證才能抵扣。稅法規(guī)定的扣稅憑證有：增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證、免稅農(nóng)產(chǎn)品的收購憑證或普通發(fā)票、運(yùn)費(fèi)的結(jié)算單據(jù)。
(1)從銷售方取得的專用發(fā)票和從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額，可以直接作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。
(2)一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買的免稅農(nóng)產(chǎn)品，或者向小規(guī)模納稅人購買的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，準(zhǔn)予按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
(3)一般納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)(普通發(fā)票)所列運(yùn)費(fèi)金額和建設(shè)基金，按7%的扣除率計(jì)算準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=(運(yùn)費(fèi)+建設(shè)基金)×7%
【提示1】以上農(nóng)產(chǎn)品扣除率13%和運(yùn)費(fèi)扣除率7%并非是“稅率”，而是法定的“扣除率”，本身農(nóng)產(chǎn)品收購價(jià)格和運(yùn)費(fèi)中均不含增值稅，但法律允許按照一定比例“憑空”抵扣一部分增值稅，因此此處不涉及任何不含增值稅的換算問題。
【提示2】可以按照7%抵扣的運(yùn)費(fèi)是一定是支付給運(yùn)輸企業(yè)的，這不同于作為價(jià)外收入的運(yùn)費(fèi)，需要繳納增值稅的運(yùn)費(fèi)是銷售方企業(yè)收取的。
2．(★2011年調(diào)整)進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣的時(shí)間條件
(1)國內(nèi)購進(jìn)普通貨物：增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運(yùn)輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
(2)進(jìn)口貨物
①“先比對(duì)后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人。取得2010年1月1日以后開具的海關(guān)繳款書，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》(包括紙質(zhì)資料和電子數(shù)據(jù))申請(qǐng)稽核比對(duì)。
②未實(shí)行“先比對(duì)后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人。取得2010年1月1日以后開具的海關(guān)繳款書，應(yīng)在開具之日起180日后的第一個(gè)納稅申報(bào)期結(jié)束以前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
(3)增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運(yùn)輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票以及海關(guān)繳款書，未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證、申報(bào)抵扣或者申請(qǐng)稽核比對(duì)的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
【提示】納稅人取得2009年12月31日以前開具的增值稅扣稅憑證，仍按原規(guī)定執(zhí)行。
【例題7·單選題】根據(jù)現(xiàn)行增值稅規(guī)定，關(guān)于增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的時(shí)限，下列說法正確的是（　　）。
A．一般納稅人申請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在開具之日起60日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，否則不予抵扣
B．一般納稅人申請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在收到之日起60日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，否則不予抵扣
C．一般納稅人中請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，否則不予抵扣
D．一般納稅人申請(qǐng)抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票，在收到之日起90日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，否則不予抵扣
【答案】C
【解析】本題考核進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)限。增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運(yùn)輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機(jī)動(dòng)
車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
3．不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的情形【★2010年簡答題】
下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
(1)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
【提示】非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在楚工程。
(2)非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；
(3)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；
【提示】非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。
(4)國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；
(5)前4項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用；
(6)納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣；(7)小規(guī)模納稅人不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；
【提示】一般納稅人取得由稅務(wù)所為小規(guī)模納稅人代開的增值稅專用發(fā)票，可以將專用發(fā)票上填寫的稅額作為進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算抵扣。
(8)進(jìn)口貨物，在海關(guān)計(jì)算繳納進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅額(海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額)時(shí)，不得抵扣發(fā)生在中國境外的各種稅金(包括銷項(xiàng)稅額)；
(9)因進(jìn)貨退出或折讓而收回的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)從發(fā)生進(jìn)貨退出或折讓當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減；(10)按簡易辦法征收增值稅的優(yōu)惠政策，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
【例題8·多選題】下列行為中，涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的有（　　）。
A．將購進(jìn)的貨物一批用于本單位集體福利
B．將上年委托加工收回的材料用于償還債務(wù)
C．將外購的貨物用于交換生產(chǎn)所需材料
D．外購貨物因管理不善發(fā)生損失
【答案】AD
【解析】本題考核增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。選項(xiàng)BC是特殊銷售行為，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額是可以正常抵扣的。要注意區(qū)分視同銷售和進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的情形。
一般納稅人兼營免稅項(xiàng)目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)麗無法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)月免稅項(xiàng)目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計(jì)÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額
(三)小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算
1．小規(guī)模納稅人銷售貨物，適用簡易辦法征收增值稅：
應(yīng)納稅額=銷售額×3%=含稅銷售額/(1+3%)×3%
2．小規(guī)模納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)和舊貨：
應(yīng)納稅額=含稅銷售額/(1+3%)×2%
(四)進(jìn)口貨物應(yīng)納稅額的計(jì)算
進(jìn)口貨物的納稅人，不區(qū)分一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，均應(yīng)按組價(jià)計(jì)算：
應(yīng)納稅額=組成計(jì)稅價(jià)格×稅率
組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅假如是進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，則：
組成計(jì)稅價(jià)格=關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅+消費(fèi)稅
【例題9·計(jì)算題】視通電器商場為增值稅一般納稅人。2010年3月份發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
(1)銷售特種空調(diào)取得含稅銷售收入177840元，同時(shí)提供運(yùn)輸服務(wù)收取運(yùn)費(fèi)19890元。
(2)銷售電視機(jī)120臺(tái)，每臺(tái)含稅零售單價(jià)為2223元。
(3)代銷一批數(shù)碼相機(jī)，按含稅銷售總額的5%提取代銷手續(xù)費(fèi)14391元。
(4)購進(jìn)熱水器50臺(tái)，不含稅單價(jià)800元，貨款已付；購進(jìn)DVD播放機(jī)100臺(tái)，不含稅單價(jià)600元，貨款已付。兩項(xiàng)業(yè)務(wù)均已取得增值稅專用發(fā)票。
(5)當(dāng)月該商場銷售其他商品含稅銷售額為163800元。
已知：該商場上月留抵進(jìn)項(xiàng)稅額6110元；增值稅適用稅率為17%。
計(jì)算該商場3月份的銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額、應(yīng)納增值稅稅額。
【答案】
(1)當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=(800×50+600×100)×17%=17000(元)
(2)當(dāng)期銷項(xiàng)稅額
=177840÷(1+17%)×17%+19890÷(1+17%)×17%+2223÷(1+17%)×120×17%+(14391÷5%)÷(1+17%)×17%+163800÷(1+17%)×17%=133110(元)
當(dāng)期應(yīng)納稅額=133110－17000－6110=110000(元)

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