十四章債務重組


首先關注應該注意的幾個小點：
1. 債權人收到非現金資產時，應按受讓的非現金資產的公允價值計量，但是計提的存貨跌價準備還需要轉銷。

存貨已計提跌價準備的金額在債務重組時應結轉，

借：主營業務成本

　　存貨跌價準備

　　貸：庫存商品
2.
在債務重組中，對以債權人形成的是債務重組損失，債務人形成的是債務利得。
以存貨抵債時，債務人就相當于處置存貨，債權人相當于購買存貨，雙方會涉及應交增值稅的核算，這里就需要考慮增值稅是否計入抵債金額。增值稅計入或不計入抵債金額，重組后債權/債務的賬面價值計算不同，做出的會計處理也不同。
對于債務人來說：債務重組利得=應付賬款的賬面余額-轉讓資產的公允價值-增值稅的銷售項稅額
對于債權人來說：債務重組損失=應收賬款的賬面余額-受讓資產的公允價值-增值稅的進項稅額-已經計提的壞賬準備。


3.

債務重組可能發生在債務到期前、到期日或到期后。債務重組日也稱債務重組完成日，即債務人履行協議或法院裁定，將相關資產轉讓給債權人、將債務轉為資本或修改后的償債條件開始執行的日期。

　　（1）甲企業欠乙企業貨款1000萬元，到期日為2001年5月1日。甲企業發生財務困難，經協商，乙企業同意甲企業以價值900萬元的產成品抵債。甲企業于2001年5月20日將產成品運抵乙企業并辦理有關債務解除手續。在此項債務重組交易中，2001年5月20日即為重組日。

　　如果甲企業是分批將產成品運往乙企業，最后一批運抵的日期為2001年5月30日，且在這一天辦理有關債務解除手續，則重組日應為Z001年5月30日。

　　（2）沿用（1）的資料。如果乙企業同意甲企業以一項工程總造價為900萬元的在建工程償債，但要求甲企業繼續按計劃完成在建工程，那么債務重組日應為該項工程完工并交付使用且辦理有關債務清償手續的當日。

　　（3）沿用（1）的資料。如果乙企業同意甲企業將所欠債務轉為資本，甲企業于2001年5月25日辦妥增資批準手續并向乙企業出具出資證明，則2001年5月25日即為債務重組日。
本題中的債務重組日是7月1日。




【例題2】甲公司應收乙公司購貨款1200萬元。由于乙公司財務發生困難，短期內不能支付貨款。2007年1月10日，經雙方協商，甲公司同意乙公司以其無形資產償還債務。該無形資產初始成本為1800萬元，已攤銷900萬元，公允價值為1100萬元，甲公司對該項應收賬款計提了100萬元的壞賬準備。營業稅稅率為5%。
　　要求：編制甲、乙公司的賬務處理。
　　【答疑編號41110105：針對該題提問】
　　甲公司
　　借：應付賬款　　　　　　　　　　　　　1200
　　　　累計攤銷　　　　　　　　　　　　　900
　　　　貸：無形資產　　　　　　　　　　　　　1800
　　　　　　營業外收入——處置非流動資產損失　145（1100－900－55）
　　　　　　　　　　　——債務重組利得　　　　100（1200－1100）
　　　　　　應交稅費——應交營業稅　　　　　　55（1100×5%）
　　乙公司
　　借：無形資產　　1100
　　　　壞賬準備　　　100
　　　　貸：應收賬款　　1200
解析過程：

無形資產公允價值1100
減：無形資產賬面價值900（1800-900）
減：稅費55
處置非流動資產利得145

應付賬款賬面價值1200
減：無形資產公允價值1100
債務重組利得100



總結一下非貨幣性資產抵償債務時候，發生相關稅費的做法（不含增值稅）

債務人在轉讓非現金資產的過程中發生的一些稅費，如資產評估費、運雜費等，直接計入轉讓資產損益。

以存貨為例：
是的，債務人在轉讓非現金資產的過程中發生的一些稅費，以例題11-2為例，比如甲公司將其生產的產品運往乙公司時發生運雜費200元，此時，甲公司的賬務處理為：
　　借：應付賬款　　　350000
　　　　貸：主營業務收入　　200000
　　　　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　34000
　　　　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　200
　　　　　　營業外收入——債務重組利得　　　　　　115800
　　借：主營業務成本　　　　　120000
　　　　貸：庫存商品　　　　　　　120000


債務人在轉讓非現金資產的過程中，非現金資產為固定資產、無形資產等，發生的相關稅費計入資產處置損益，這里的所謂處置損益有可能是營業外收入，也有可能是營業外支出，如果處置損益為營業外收入，相關稅費先抵減營業外收入，如果“營業外收入——處置非流動資產利得”不足沖減，差額不得抵減“營業外收入——債務重組利得”，而應借記“營業外支出——處置非流動資產損失”；如果非現金資產為存貨，發生的相關稅費抵減“營業外收入——債務重組利得”；如果非現金資產為股票、債券等金融資產，那么發生的相關稅費應計入投資收益。

以固定資產為例：
舉例：企業出售固定資產的會計分錄：

借：固定資產清理
固定資產減值準備
累計折舊
貸：固定資產

借：固定資產清理
貸：銀行存款（支付的清理費用）
應交稅費-營業稅

如為收益：借：固定資產清理
貸：營業外收入

如為損失：借：營業外支出
貸：固定資產清理


2.債權人發生的運雜費，保險費等，也應計入相關資產的價值。


存貨為例：
如果教材中的運雜費500是債權人支付的。
債權人發生的運雜費，保險費等，應該計入相關資產的價值。
借：庫存商品200000+500
應交稅費－－－－應交增值稅（進項稅額）34000
壞賬準備50000
營業外支出－－－－－－債務重組損失66000
貸：應收賬款350000
銀行存款500
在債務重組中，對于債務人形成債務重組利得，債權人形成債務重組損失。
對于債務人形成的債務重組利得=應付賬款的賬面余額-轉讓產品的公允價值-增值稅銷項稅額
對于債權人形成的債務重組損失=應收賬款的賬面余額-轉讓產品的公允價值-增值稅進項稅額-已計提的壞賬準備

自我總結：

這里不一定是考試的重點，僅在書上有簡短的文字，且例題根本沒有涉及，但現實是的確存在的可能，所以做了一個小結，希望把知識學得更佳牢固，加油。


債務重組中，修改其他債務條件的方式。（注意此種情況下沒有債務重組利得，則不屬于債務重組范圍）

1.不附或有條件的債務重組

（1）債務人
　　債務人應將重組債務的賬面余額減記至將來應付金額，減記的金額作為債務重組利得，于當期確認計入當期損益。重組后債務的賬面余額為將來應付金額。
　　（2）債權人
　　債權人在重組日，應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，計入當期損益。如果債權人已對該項債權計提了壞賬準備，應當首先沖減已計提的壞賬準備。

【例11—6】甲公司20×6年12月31日，應收乙公司票據的賬面余額為65400元，其中，5400元為累計應收的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉困難，不能償付應于20×6年12月31日前支付的應付票據。經雙方協商，于20×7年1月5日進行債務重組。甲公司同意將債務本金減至50000元；免去債務人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等于實際利率），并將債務到期日延至20×8年12月31日，利息按年支付。該項債務重組協議從協議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應收、應付票據轉入應收、應付賬款。甲公司乙為該項應收款項計提了5000元壞賬準備。

　　（1）乙公司的賬務處理
　　第一，計算債務重組利得
　　應付賬款的賬面余額　　　65400
　　減：重組后債務公允價值　50000
　　債務重組利得　　　　　　15400
　　第二，會計分錄
　　20×7年1月5日債務重組時
　　借：應付賬款　　　　　　　　　　65400
　　　　貸：應付賬款——債務重組　　　　50000
　　　　　　營業外收入——債務重組利得　15400
　　20×7年12月31日支付利息
　　借：財務費用1000
　　貸：銀行存款1000（50000×2%）
　　20×8年12月31日償還本金和最后一年利息
　　借：財務費用　　　　　　　1000
　　　　應付賬款——債務重組　50000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　51000
　　（2）甲公司的賬務處理
　　20×7年1月5日債務重組時
　　借：應收賬款——債務重組　　　　50000
　　　　營業外支出——債務重組損失　10400
　　　　壞賬準備　　　　　　　　　　5000
　　　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　65400
　　20×7年12月31日收到利息
　　借：銀行存款　　　　　　　　　　1000
　　　　貸：財務費用　　　　　　　　　　1000（50000×2%）
　　20×8年12月31日收到本金和最后一年利息
　　借：銀行存款　　　　　　　　51000
　　　　貸：財務費用　　　　　　　　1000
　　　　　　應收賬款——債務重組　　50000

2.附或有條件的債務重組
　　（1）債務人
　　附或有條件的債務重組，對于債務人而言，修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，作為債務重組利得，計入營業外收入。
　　或有應付金額在隨后會計期間沒有發生的，企業應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。
　　（2）債權人
　　對債權人而言，修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根據謹慎性原則，或有應收金額屬于或有資產，或有資產不予確認。只有在或有應收金額實際發生時，才計入當期損益。

【例題4】A公司應收B公司貨款110萬元，現因B公司發生財務困難，現在進行債務重組，A公司同意豁免B公司債務10萬元，剩余款項延長2年期，2年內加收利息3%，但附有一條件：債務重組后，如B公司自第二年起有盈利，則利率上升至5%，若無盈利，利率仍維持3%。利息按年支付，假定實際利率等于名義利率。

　　A公司：
　　借：應收賬款——債務重組　　　100
　　　　營業外支出——債務重組損失10
　　貸：應收賬款　　　　　　　　　　　110
　　借：銀行存款　　　　　　　3（100×3%）
　　　　貸：財務費用　　　　　　　3
　　如果B公司未實現盈利
　　借：銀行存款　　　　　　　　103（100×（1＋3%））
　　　　貸：財務費用　　　　　　　　3
　　　　　　應收賬款——債務重組　　100
　　如果B公司實現盈利
　　借：銀行存款　　　　　　　105（100×（1＋5%））
　　　　貸：財務費用　　　　　　　5
　　　　　　應收賬款——債務重組　100
　　B公司：
　　借：應付賬款　　　　　　　　　　110
　　　　貸：應付賬款——債務重組　　　　100
　　　　　　預計負債　　　　　　　　　　2（100×2%）2%=5%-3%
　　　　　　營業外收入——債務重組利得　8
　　借：財務費用　　　　　　3
　　　　貸：銀行存款　　　　　3（100×3%）
　　如果B公司未實現盈利
　　借：應付賬款　　　　　　　100
　　　　預計負債　　　　　　　2（100×2%）
　　　　財務費用　　　　　　　3
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　103（100×（1＋3%））
　　　　　　營業外收入　　　　　　2
　　如果B公司實現盈利
　　借：應付賬款　　　　100
　　　　預計負債　　　　2（100×2%）
　　　　財務費用　　　　3
　　　　貸：銀行存款　　　105（100×（1＋5%））
自我總結：注意附或有條件的債務重組，債務人的處理方法，預計負債在企業盈利和未盈利的處理方式。