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2011年會(huì)計(jì)職稱中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)新版輔導(dǎo)資料(38)

來源：233網(wǎng)校 2011年3月8日

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　　(九) 房地產(chǎn)銷售的處理

　　房地產(chǎn)銷售，是指企業(yè)(房地產(chǎn)開發(fā)商)自行開發(fā)房地產(chǎn)，并在市場(chǎng)上進(jìn)行銷售。對(duì)于房地產(chǎn)銷售，企業(yè)應(yīng)按一般商品銷售收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入。

　　在房地產(chǎn)銷售中，房地產(chǎn)法定所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，通常表明其所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。但也有可能出現(xiàn)法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后，所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移的情況。例如，企業(yè)根據(jù)合同或協(xié)議約定，仍有責(zé)任實(shí)施重大行動(dòng)，如工程尚未完工。在這種情況下，企業(yè)通常應(yīng)在實(shí)施的重大行動(dòng)完成時(shí)確認(rèn)銷售商品收入。又如，合同或協(xié)議存在重大不確定因素，如買方有權(quán)退房。在這種情況下，企業(yè)通常應(yīng)在這些重大不確定因素消失后確認(rèn)銷售商品收入。再如，房地產(chǎn)銷售后，企業(yè)仍有某種程度的繼續(xù)涉入，如銷售回購(gòu)協(xié)議、企業(yè)保證買方在特定時(shí)期內(nèi)獲得既定投資報(bào)酬的協(xié)議等。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)分析交易的實(shí)質(zhì)，以確定是作為銷售處理，還是作為融資、租賃或利潤(rùn)分成處理。

　　需要注意的是，企業(yè)自行建造或通過分包商建造房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)房地產(chǎn)建造協(xié)議條款和實(shí)際情況，判斷收入確認(rèn)應(yīng)適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。如果房地產(chǎn)購(gòu)買方在建造工程開始前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建造過程中決定主要結(jié)構(gòu)變動(dòng)，房地產(chǎn)建造協(xié)議符合建造合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循建造合同收入的原則確認(rèn)收入。如果房地產(chǎn)購(gòu)買方影響房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的能力有限，如僅能對(duì)基本設(shè)計(jì)方案做微小變動(dòng)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循有關(guān)銷售商品收入的原則確認(rèn)收入。

　　(十) 具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品的處理

　　企業(yè)銷售商品，有時(shí)會(huì)采取分期收款的方式，如分期收款發(fā)出商品，即商品已經(jīng)交付，貨款分期收回。在這種銷售方式下，企業(yè)將商品交付給購(gòu)貨方，通常表明與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，在滿足收入確認(rèn)的其他條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值(或現(xiàn)行售價(jià))一次確認(rèn)收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強(qiáng)調(diào)的只是一個(gè)結(jié)算時(shí)點(diǎn)，與風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移沒有關(guān)系，因此，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入。

　　如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)向購(gòu)貨方提供信貸，在符合收入確認(rèn)條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值，通常應(yīng)當(dāng)按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價(jià)格計(jì)算確定。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益(沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用)。其中，實(shí)際利率，是指具有類似信用等級(jí)的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時(shí)利率，或者將應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價(jià)格時(shí)的折現(xiàn)率等。在實(shí)務(wù)中，基于重要性要求，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率進(jìn)行攤銷與采用直線法進(jìn)行攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。

　　對(duì)于采用遞延方式分期收款、具有融資性質(zhì)的銷售商品滿足收入確認(rèn)條件的，企業(yè)應(yīng)按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款，借記“長(zhǎng)期應(yīng)收款”科目，按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值(折現(xiàn)值)，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，按其差額，貸記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目。

　　【例14-23】 20x1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價(jià)格為20 000 000元，份5次于每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備成本為15 600 000元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價(jià)格為16 000 000元。假定甲公司發(fā)出商品時(shí)，其有關(guān)的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生;在合同約定的收款日期，發(fā)生有關(guān)的增值稅納稅義務(wù)。

　　根據(jù)本例的資料，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售商品收入金額為1 600萬元。

　　根據(jù)下列公式：未來五年收款額的現(xiàn)值 = 現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項(xiàng)金額

　　可以得出： 4 000 000×(P/A, r, 5) = 16 000 000(元)

　　可在多次測(cè)試的基礎(chǔ)上，用插值法計(jì)算折現(xiàn)率。

　　當(dāng)r = 7% 時(shí)，4 000 000×4.1002 = 16 400 800 > 16 000 000

　　當(dāng)r = 8% 時(shí)，4 000 000×3.9927 = 15 970 800 < 16 000 000

　　因此，7% < r < 8%。用插值法計(jì)算如下：

　　現(xiàn)值利率

　　16 400 800 7%

　　16 000 000 r

　　15 970 800 8%

　　(16 400 800-16 000 000)÷(16 400 800-15 970 800) = (7%-r)÷(7%-8%)

　　r = 7.93%

　　每期計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額如表14-1所示。

　　表14-1 單位：元

　　日期收現(xiàn)總額

　　(a)財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　(b) = 期初(d)×7.93%已收本金

　　(d) = 期初(d)-(c)

　　20x1年1月1日16 000 000

　　20x1年12月31日4 000 0001 268 800 2 731 200 13 268 800

　　20x2年12月31日4 000 0001 052 215.84 2 947 784.16 10 321 015.84

　　20x3年12月31日4 000 000818 456.56 3 181 543.44 7 139 472.40

　　20x4年12月31日4 000 000566 160.16 3 433 839.84 3 705 632.56

　　20x5年12月31日4 000 000294 367.44* 3 705 632.56 0

　　合計(jì)20 000 0004 000 000 16 000 000 ——

　　* 尾數(shù)調(diào)整：4 000 000-3 705 632.56 = 394 367.44(元)

　　根據(jù)表14-1的計(jì)算結(jié)果，甲公司各期的賬務(wù)處理如下：

　　(1) 20x1年1月1日銷售實(shí)現(xiàn)

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)收款——乙公司 20 000 000

　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入——銷售xx設(shè)備 16 000 000

　　未實(shí)現(xiàn)融資收益——銷售xx設(shè)備 4 000 000

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本——銷售xx設(shè)備 15 600 000

　　　　貸：庫(kù)存商品——xx設(shè)備 15 600 000

　　(2) 20x1年12月31日收取貨款和增值稅稅額

　　借：銀行存款 4 680 000

　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款——乙公司 4 000 000