第十四章 企業所得稅法
•本章基本內容框架
•本章作為所得稅的主要稅種，也是注冊會計師執業活動中涉及最多的稅種，因而也是稅法考試中重點稅種之一，考生應對本章內容全面掌握。歷年考試各種題型都曾出現，特別是作為綜合題型，常與流轉稅和稅收征管法相聯系，跨章節出題。本章一般分值為10一15分，題量在4－5題。
•歷年分值分析：95年14分，96年、97年11分，98年10.5分，99年9分，2000年11分，2001年14分，2002年14分左右
• 還應特別注意的是，2000年國家稅務總局發布實施了“企業所得稅稅前扣除辦法”，使得所得稅應納稅所得額調整方法有了變化，此外，國家稅務總局還頒布了《關于企業股權投資業分若干所得稅問題的通知》、《關于企業合并分立業務有關所得稅問題的通知》等規定，2002年、2003年教材還有一些補充、細化的說明和新增內容，因而本章成為2003年稅法教材中變動內容較大的一章，考生應對新增和變化內容加以掌握。
本章主要內容有
•一．納稅義務人及征稅對象
•二．稅率
•三．應納稅所得額的計算
•四．資產的稅務處理
•五．股權投資與合并分立的稅務處理
•六．應納稅額的計算
•七．稅收優惠
•八．稅額扣除
•九．征收管理和納稅申報
本章重點與難點
• 本章在所得稅類中重點、難點最多，考生需在真正理解的基礎上進行掌握。
• 本章重點內容是：納稅人、稅率、應稅所得額確定、資產的稅務處理、股權投資與合并分立的稅務處理、稅收優惠、稅額扣除等。
• 本章難點問題有
•①計稅收入有哪些？
•②準予扣除項目金額如何確定？
•③應稅所得額的調整？
•④虧損如何彌補？
•⑤境外及境內聯營企業分回利潤已納稅款怎樣扣除等。
一、納稅義務人及征稅對象
•1、納稅義務人
•在我國境內實行獨立經濟核算的企業或組織為企業所得稅的納稅義務人。對納稅義務人的正確理解要注意以下幾點：
（1）納稅義務人為內資各類企業或組織，不包括三資企業和外國企業。
（2）納稅義務人不僅包括企業，還包括有生產經營所得和其他所得的其他組織（這是指經國家有關部門批準，依法注冊、登記的事業單位、社會團體等組織）。
（3）納稅義務人中有一些特殊納稅人，如鐵路、民航、銀行、大型企業集團等，需要考生加以關注（詳見教材）。
2、征稅對象的確定原則和具體內容
（1）確定原則：合法所得；純收益；實物或貨幣所得；
中國企業來源于境內、境外的所得（境外已納稅款可抵扣）
（2）具體內容
《企業所得稅暫行條例》規定，中國境內的企業除外商投資企業和外國企業外，應就其生產經營所得和其他所得繳納企業所得稅。
（1）生產經營所得的內容（P215）
（2）其他所得的內容（P215）
二、稅率
• 企業所得稅實行單一比例稅率，其法定稅率為33 ％。考慮到一些盈利水平較低企業的稅收負擔，企業所得稅還規定了兩檔照顧性稅率，它們是18％、27％，因而現行企業所得稅有三個適用稅率，企業在計算所得稅稅額時選擇哪個稅率，要看其當年應稅所得額是多少，而不看其經營規模是大是小。具體規定如下：
•1、基本稅率==》33%
•2、兩檔照顧性稅率
（1）年應納稅所得額≤3（含3萬元） ==》18%
（2） 3萬元年應納稅所得額≤10萬元 ==》27%
如果企業上一年度發生虧損，可用當年應稅所得予以彌補（以前年度虧損應在補虧期內），按補虧后的應稅所得額選擇適用稅率。（P215）
舉例說明如下：
•例：某企業2001年度發生虧損5萬元，2002年度盈利8萬元，該企業2002年度應納企業所得稅為：
•解：（1）應納稅所得額=8-5=3（萬元）
•（2）因為應納稅所得額為3萬元，所以適用18%的所得稅稅率。
•（3）應納稅所得額=318%=0.54(萬元)
三、應納稅所得額的計算
•應納稅所得額：是指納稅人每一納稅年度的收入總額減去準予扣除的金額后的余額。
•應納稅所得額=收入總額-準予扣除項目金額
（一）、收入總額
•收入總額是指企業在納稅年度內取得的各項收入合計，包括來源于中國境內、境外的生產經營收入和其他收入。（P216-220）
•收入總額的確定共有25個項目（包括基本規定和特殊規定），比2002年新增1個項目，考生應弄清每一個收入項目的具體內容。
1、收入確定的基本規定
（1）生產、經營收入；
（2）財產轉讓收入；
（3）利息收入；
（4）租賃收入（注意特殊規定）；
（5）特許權使用費收入；
（6）股息收入；
（7）其它收入。這是指上述收入以外的一切收入，包括固定資產盤盈收入、罰款收入、因債權人緣故確實無法支付的應付款項、物資及現金溢余收入。教育費附加返還款、包裝物押金收入、債務重組收益等。這部分收入是企業記賬時最易忽略、不進行處理的，考生對此要特別關注。
2、收入確定的特殊規定
•（1）減免或返還流轉稅的稅務處理
•企業減稅或退還的流轉稅（含即征即退、先征后退），一般情況下都應并入企業利潤，照章征收企業所得稅。對直接減免和即征即退的，應并入企業當年利潤計征所得稅；對先征稅后返還和先征后退的，應并入企業實際收到退稅或退還稅款年度的企業利潤計征所得稅。
•出口退回的增值稅不繳納企業所得稅；出口退回的消費稅，沖減“主營業務稅金及附加”，即應計入企業應稅所得征收企業所得稅P217（新增內容）
（2）資產評估增值的稅務處理
• 根據資產評估增值的起因不同，稅務處理方法有如下具體規定：
• ①清產核資中的資產評估增值
• 納稅人按國務院統一規定進行清產核資，發生的固定資產評估增值不計入應稅所得額。
• ②產權轉讓中凈損益
• 納稅人在產權轉讓中發生的產權轉讓凈收益或凈損失，需計入應稅所得額，依法繳納企業所得稅；
• 國有資產產權轉讓凈收益上交財政的，不計入應稅所得。
• ③股份制改造中資產評估增值
• 納稅人進行股份制改造發生的資產評估增值，經過調整相應賬戶。可以計提折舊，但在計算應納稅所得額時不得扣除。資產范圍既包括企業固定資產，也包括流動資產等。
• 按評估價值調整了有關資產賬面價值并據此計提折舊或攤銷的，對已調整相關資產賬面增值部分，在計稅時不得從應稅所得中扣除。調整方法：據實逐年調整；綜合調整。
•（3）接受捐贈實物資產
• 納稅人接受捐贈的實物資產，不計入應納稅所得額；納稅人出售該資產或進行清算時，以出售或清算價格與接受捐贈的實物價格相比較，誰價高以誰計入應納稅所得額。
•注意：如果以出售或清算價格計稅，可從出售收入中扣除清理費用，按其余額計入應稅所得或清算所得，繳納企業所得稅。
•特別提示：注意P217-218（1）-（2）新增內容
•特別注意：接受資產捐贈的稅法規定已經在2003年修改，其處理規定與外商投資企業和外國企業所得稅的處理規定相同，即現金捐贈收入計入當期應稅所得；接受實物捐贈也應在當年計稅，數額大的可在5年內分期計入應稅所得。
•（4）銷售貨物給購貨方的折扣銷售,如果在同一張發票上注明,可以扣除;如果另開發票則不得從銷售額中扣除。P218
•（5）逾期包裝物押金收入（原則上1年，最長不超過3年）。P218
•（6）企業出售住房的凈收入，上級主管部門下撥的住房資金和住房周轉金的利息等不計入應納稅所得稅。P218
•（7）社會公益活動的非營利性基金會在金融機構的基金存款取得的利息收入，暫不作為企業所得稅應稅收入，對購買有價證券取得的收入和其他收入，應征收企業所得稅。
•（8）金融機構代發行國債取得手續費收入應作為企業所得稅應稅收入。
•（9）煙草公司收到的財政部門返還的罰沒收入，應征收企業所得稅。
•（10）電信業，除納入財政專戶，實行收支兩條線管理的不計征企業所得稅，其余應征收企業所得稅。
•（11）納稅人在基本建設、專項工程及職工福利等方面使用本企業商品、產品的，應作為收入處理。P219
•（12）納稅人在建工程試運行收人；P219
•（13）納稅人取得國家財政性補貼和其他補貼收入
•（14）取得非貨幣資產或權益的，參照當時市場價格計算或估定。
•（15）可分期確定收入的情況：分期收款方式銷售商品；建筑、安裝、裝配工程和提供勞務持續時間超過1年；加工制造大型設備、船舶等持續時間超過1年。
•（16）企業住房制度改革有關收入的確定：取消前；取消后。
•（17）金融企業應收利息收入的確定。
•（注：16、17兩條為2002年新增，第17條2003年教材又改為逾期貸款90天內應收未收利息應計入應稅所得，超過90天的應收未收利息不計入應稅所得，待實際收到時再計入當期應稅所得。同時新增保險企業收入確定的規定，請考生特別關注）
•（18）新股申購凍結資金利息收入征收所得稅的確定： （新增內容）
•申購成功投資者的凍結利息，作股票溢價計入資本公積；
•申購無效投資者的凍結利息，應計入應稅所得；若數額較大，可在5年內平均轉入計稅；
•若不能準確區分申購成功和申購無效，一律并入應稅所得計稅。
（二）、準予扣除項目
•1、準予扣除項目應遵循的原則：權責發生制；配比；相關性；確定性；合理性。
•2、準予扣除項目的基本范圍P221
• 是在計算應稅所得額時準予從收入額中扣除的項目，是指納稅人每一納稅年度發生的與取得應納稅收入有關的所有必要和正常的成本、費用、稅金和損失。
•（1）成本：指生產經營成本；
•（2）費用：指三項期間費用；
•（3）稅金：指已繳納的消費稅、營業稅、資源稅、關稅、城建稅五個價內稅以及教育費附加（現行征收比例3%），簡稱五稅一費。
•（4）損失：指營業外支出、經營虧損和投資損失以及其他損失等。
•注意兩點：一是納稅年度內應計未計項目，不得轉移以后年度補扣；二是會計處理與稅法規定不一致的以稅法為準。
3、部分扣除項目的具體范圍和標準
• 這是按稅法和會計制度都允許從收入中扣除的一些項目，但稅法對扣除有范圍和標準的限制，納稅人在計算應納稅所得額時，對于超過稅法規定扣除標準的部分，需調增應納稅所得額，這部分內容主要有：
•（1）借款利息支出：P223
•含義及內容：
•利息支出是納稅人為經營活動的需要承擔的與借入資金相關的利息費用，包括：
•①長期、短期投資借款的利息
•②與債券相關的折價或溢價攤銷
•③安排借款時發生的輔助費用的攤銷
•準予扣除的借款費用與標準
•①生產、經營期間向金融機構借款的利息支出，按實際發生數扣除。
•②生產經營期間向非金融機構借款的費用支出，在不高于按金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內部分，準予扣除。
•③購置、建造和生產固定資產、無形資產的借款，在有關資產交付使用后發生的借款費用，可在發生當期扣除。
•注意：（ ③的規定是企業所得稅稅前扣除辦法的條款，教材上使用了“固定資產竣工決算”的概念，不確切；另外教材對無形資產借款費用的處理作了具體解釋，請考生關注。）
• 不準予扣除的借款費用
①購置、建造和生產固定資產、無形資產而發生的借款，在有關資產購建期間的借款費用，應計入有關資產的成本。
②從事房地產開發業務的納稅人為開發房地產而借入資金發生的借款費用，在房地產完工前發生的應計入房地產開發成本。
③納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50％的，超過部分的利息支出不得稅前扣除。
④納稅人對外投資而借入的資金發生的借款費用，應計入有關投資的成本，不得稅前扣除。
注意借款費用資本化的規定（P223）。
•（2）工資、薪金支出：
•
•含義:工資、薪金支出是納稅人每一納稅年度支付給在本企業任職或與其有雇傭關系的員工的所有現金或非現金形式的勞動報酬。
•工資、薪金支出范圍
•工資、薪金支出包括基本工資、獎金、津貼、補貼（含地區補貼、物價補貼和誤餐補貼、住房補貼），年終加薪、加班工資等。但下列支出不作工資、薪金支出：P224
①雇員向納稅人投資而分配的股息性所得；
②根據國家或省級政府的規定為雇員支付的社會保障性繳款；
③從已提取職工福利基金中支付的各項福利支出（包括職工生活困難補助、探親路費等）；
④各項勞動保護支出；
⑤雇員調動工作的旅費和安家費；
⑥雇員離退休、退職待遇的各項支出；
⑦ 獨生子女補貼；
⑧納稅人負擔的住房公積金；
⑨ 國家稅務總局認定的其他不屬于工資薪金支出的項目。
•任職及雇傭員工的確定
•在本企業任職或與其有雇傭關系的員工包括固定職工、合同工、臨時工，但下列情況除外：P224
①應從提取的職工福利費中列支的醫務室、職工浴室、理發室、幼兒園、托兒所人員
②已領取養老保險金、失業救濟金的離退休職工、下崗職工、待崗職工
③已出售的住房或租金收入計入住房周轉金的出租房的管理服務人員
•工資、薪金支出稅前扣除形式：
•①計稅工資（薪金）制P224
•按財政部規定的工資、薪金標準計算稅前允許扣除的工薪支出，該標準從2000年起為人均月扣除最高限額800元。（個別發達地區在不高于20％幅度內報財政部審定）
•年計稅工資扣除標準=員工平均人數 當地計稅工資標準  12（月）
•②效益工資（薪金）制：P225
• 實發工資在“兩個低于”以內的準予扣除，按批準提取的工資超過實發工資部分不得扣除。
•③飲食服務按規定提取的提成工資
•④事業單位：P225
•按規定的工資標準扣除
•⑤軟件開發企業P225（注意與增值稅結合出題）
•按實際發放的工資總額扣除，但應注意符合條件。
•（3）職工工會經費、職工福利費、職工教育經費P225
•三項經費分別按計稅工資（不是工資薪金支出）總額的2％、14％、1.5％、計算扣除。
•建立工會組織的企業、事業單位、社會團體，按每月全部職工工資總額的2%向工會撥繳的經費，憑工會組織開具的《專用收據》在稅前扣除（注意與上條規定不同）
•企業職工冬季取暖補貼、防暑降溫費、職工勞動保護費等支出，可在限額內據實扣除，最高限額由省級稅務機關確定。
•（4）公益、救濟性捐贈
•含義：P226
• 公益救濟性捐贈是指納稅人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關，向教育、民政、文化事業等公益事業和遭受自然災害地區、貧困地區的捐贈。
•扣除標準：
• 在年度應納稅所得額3％以內的部分，準予扣除；超過部分不得扣除。但是，金融、保險企業用于公益、救濟性捐贈支出不得超過應納稅所得額的1.5% 。
•注：納稅人直接向受贈人的捐贈不得扣除。
•通過非營利的社會團體和國家機關、政府部門捐贈允許全額扣除的情況（2002年新增應特別注意）：
•紅十字事業；P226-227
•非營利的老年服務機構；P227
•農村義務教育P227
•公益性青少年活動場所P227
•企業等社會力量通過中華社會文化發展基金對四項宣傳文化事業的捐贈允許在應稅所得10%以內的部分扣除；其他公益、救濟性捐贈允許在應稅所得3%以內的部分扣除。（該條為本年新增內容）
•國家重點交響樂團、芭蕾舞團、歌劇團、京劇團和其他民族藝術表演團體；公益性的圖書館、博物館、科技館、美術館、革命歷史紀念館；重點文物保護單位；文化行政管理部門所屬的非生產經營性的文化館或群眾藝術館接受社會公益性活動、項目和文化設施
•公益救濟性捐贈的具體計稅程序為：
•①調增所得額，即將企業已在營業外支出中列支的捐贈額剔除，計入企業應稅所得額；
•②扣除限額=調整后的所得額允許扣除比例，計算出法定公益救濟性捐贈扣除額；
•③比較實際發生的公益救濟性捐贈額與扣除限額，將其中的較小者從應納稅所得額中扣除。
•④應納稅所得額=調整后的所得額-公益性、救濟性捐贈扣除
例：某企業年終匯算清繳企業所得稅，在對各項收支予以調整后，得出全年應納稅所得額為1800萬元，并按此數額計算繳納企業所得稅594萬元。但當稅務機關核查時，發現企業有一筆通過希望工程基金會捐贈的款項100萬元已在營業外支出中列支，未作調整。請按稅法規定對這項捐贈款給予調整并計算應補交所得稅。
•解:將100萬元捐贈款從營業外支出中剔除，計入納稅所得額。
（1）納稅所得額=1800+100=1900（萬元）
（2）捐贈扣除限額=19003%=57（萬元）
（3）應納稅所得額=1900-57=1843（萬元）
（4）應納所得稅額=1843 33%=608.19(萬元)
（5）應補交所得稅=608.19-594=14.19(萬元)
•（5）業務招待費：
•（l）限額扣除標準P228
•（2）計提依據：營業收入凈額包括主營業務收入和其他業務收入扣除銷售折讓和退回，不包括營業外收入、補貼收入和投資收益。
•（3）對業務招待費真實性的要求
• 納稅人申報扣除的業務招待費，主管稅務機關要求提供證明資料的，應提供能證明真實性的足夠的有效憑證或資料。不能提供的，不得在稅前扣除。
• 例：某企業2000年度取得銷售收入7500萬元；其他收入500萬元；營業外收入2500萬元；投資收益100萬元；補貼收入50萬元。請計算準予從收入中到支的業務招待費。
•解：準予從收入總額中列支的業務招待費=1500×5‰+[（7500+500）-1500]×3‰=7.5+19.5=27(萬元)
•或者：（7500+500） ×3‰+3=27（萬元）
•注意:業務招待費的計算方法與往年的不同
•（6）各類保險基金和統籌基金
• 納稅人按國家有關規定上交的各類保險基金和統籌基金，包括職工養老基金、待業保險基金等，經稅務機關審核后，在規定的比例內扣除。
•（7）財產保險和運輸保險費用：
• 按規定比例交納的財產和運輸保險費用，準予扣除；但保險公司給予納稅人的無賠款優待，是保險公司對保險期內未發生意外事故或保險公司規定的其他事故對納稅人給予的獎勵，應計入當年應納稅所得額。
•按規定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險準予按實扣除。
• （8）固定資產租賃費：
• 依租賃方式而定：
•（1）屬于經營性租賃發生的租入固定資產租賃費，可按受益時間均勻扣除；
•（2）屬于融資性租賃發生的租入固定資產租賃費，不得直接扣除，但承租方支付的手續費，以及固定資產安裝交付使用后的利息等可在支付時直接扣除。
•注意稅務上對融資租賃的認定標準P229
•（9）壞賬損失與壞賬準備金：
• 處理原則：
• 納稅入發生的壞賬損失，原則上按實際發生額據實扣除。報經稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。提取壞賬準備金的納稅人發生的壞賬損失，應沖減壞賬準備金；實際發生的壞賬損失，超過已提取的壞賬準備全部分，可在發生當期直接扣除；已核銷的壞賬收回時，應相應增加當期的應納稅所得額。
•壞賬準備金扣除限額與計提基礎
• 納稅人經批準提取壞賬準備金的，提取比例一律不得超過年末應收賬款余額的5‰ 。
•年末應收賬款包括應收票據的金額。
•注意稅法認定壞賬的標準
• （3）納稅人發生非購銷活動的應收債權以及關聯方之間的任何往來賬款，不得提取壞賬準備金。
•關聯方之間往來賬款也不得確認為壞賬。但經法院判決債務方破產，財產不足清償的部分經稅務機關審核后，債權方可作壞賬損失扣除。
•注意掌握會計處理與稅法規定的差異
•（10）國債利息收入：P229
• 納稅人購買的國債在到期兌現時取得的利息收入，不計入應稅所得額，但未到期轉讓國債取得的利息收入，需照章繳納企業所得稅。
• 需要強調的是，此項政策只適用于國庫券和保值公債的利息收入，而國家重點債券和金融債券的利息收入應照章納稅。
•注意對城市商業銀行取得國庫券收入的特殊規定。
•（11）固定資產轉讓費用允許扣除；
•（12）資產盤虧、毀損凈損失（包括固定資產、流動資產）；
•（13）匯兌損益；
•（14）支付給總機構的管理費（比例一般不超過總收入的2%）；
•（15）會員費；
•（16）殘疾人就業保障基金；
•（17）住房公積金
•以上幾條按規定標準和方法處理后，經主管稅務機關審核后，可在企業所得稅稅前扣除。
•（18）新產品、新技術、新工藝研究開發費用（以下簡稱“三新”費用）P231
不受比例限制，據實計入管理費用扣除（注意研究人員的工資、研究設備的折舊沒有比例）。
為鼓勵企業研究開發“三新” 補充規定如下：
• ①盈利企業當年“三新”費用超過上年實際發生額10％以上（含10％）的，除據實列支當年“三新”費用以外，年終經主管稅務機關批準，還可再按實際發生額的50％，直接抵扣當年應納稅所得額；增長未達到10％的，不得抵扣。如果“三新”費用實際發生額的50％大于當年應納稅所得額，可就其不超過應稅所得額的部分予以扣除，超過部分，當年和以后年度均不再扣除。
•例:某盈利企業2000年研究開發新產品發生的各項費用為98萬元；2001年為105萬元；2002年為130萬元。
• 請計算2001年和2002年允許在當年應納所得稅前扣除的究開發新產品發生的費用為多少？
•解：
•（1）2000年剛開始研制，據實計入管理費用。
•（2）2001年比2000年增長 （105-98）98100%=7%；不到10%，據實列支，所以2001年應列支105萬元。
•（3）2002年比2001年增長 （130-105）105100%=23.8%；超過10%，所以2002年應列支130+13050%=195（萬元）。
•②虧損企業當年的“三新”費用，只能按規定據實列支，不實行上述加扣辦法。
•③納稅人發生的技術開發費，凡由國家財政和上級部門撥付的部分，不得在稅前扣除，也不計入技術開發費實際增長幅度的基數和計算抵扣應納稅所得額。
• （19）資助科技開發費用P231
• 對社會力量，包括企事業單位、社會團體、個人和個體工商戶，資助非關聯的科研機構和高等學校 研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的研究開發 經費，經審核可全額在當年應納稅所得額中扣除。
• 企業向所屬的科研機構和高等學校提供的研究開發經對資助支出，不實行上述辦法。
• （20）技術改造國產設備投資P231-232
• 對在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業，其項目所需國產設備投資的40％可從企業技改項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免。
• 企業每年度投資抵免的稅額，不得超過該企業當年比設備購置前一年新增的所得稅稅額。如果當年新增所得稅不足抵免時，未予抵免的投資額，可用以后年度企業比設備購置前一年新增的所得稅延續抵免，但抵免期限最長不得超過5年。
•特別注意：企業所得稅計算順序：先補虧、后捐贈、再加計50％，最后投資抵免。
•（21）廣告和業務宣傳費用
•含義與內容
• 廣告和業務宣傳費用是企業為銷售商品或提供勞務而進行的宣傳推銷費用。
• 廣告宣傳費用分為兩部分：
•一部分是正規的廣告費；
•另一部分是業務宣傳費。
•這兩部分財務上均由銷售費用開支，自2000年起計算應納稅所得額時限額扣除。
•廣告費
• 納稅人每一納稅年度發生的廣告費不超過當年銷售（營業）收入2％的，可據實扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。2001年1月1日起，對10個特殊行業企業可在銷售（營業）收入8%的比例內據實扣除；對從事軟件開發、集成電路制造等高新技術企業、互聯網站及從事高新技術創業投資的風險投資企業自登記成立之日起5個納稅年度內據實扣除，超過5年以上的按8%比例扣除。
•納稅人申報扣除的廣告費支出，必須符合下列條件：P194
•①廣告是通過經工商部門批準的專門機構制作的；
•②已實際支付費用，并已取得相應發票；
•③通過一定媒體傳播。
• 業務宣傳費
• 業務宣傳費是不同時具備廣告費條件的廣告性質開支，如未通過媒體的廣告開支，廣告性質的禮品支出等。
• 納稅人每一納稅年度發生的業務宣傳費，在不超過其當年銷售（營業）收入5‰范圍內，可據實扣除；超過部分永遠不能申報扣除。
•特別注意：業務宣傳費與廣告費應嚴格區分，凡不符合廣告費條件的，應一律視同業務宣傳費處理。
•（22）差旅費、會議費、董事會費
•（23）傭金P233
• 納稅人發生的傭金符合下列條件的，可計入銷售費用稅前扣除：
① 有合法真實憑證；
② 支付的對象必須是獨立的有權從事中介服務的納稅人或個人（支付對象不含本企業雇員）；
③ 支付給個人的傭金，除另有規定者外，不得超過服務金額的5％。
•（24）2002年3月1日起，加油機稅控裝置及相關費用，達到固定資產標準的，其折舊額可在稅前扣除，達不到的，可在稅前一次性扣除。（新增內容）
•（25）支付給職工的一次性補償金（一次性生活補貼、買斷工齡支出），可在稅前扣除，數額大的，可在以后年度均勻攤銷。 （新增內容）
•（三）不得扣除項目
• 共有12個方面，尤其應注意P234，納稅人在計算應納稅所得額時不得扣除的有關“準備金”
• 上述多數項目是企業按會計制度規定，在計算會計利潤時已扣除，按稅法規定，在計算應納稅所得額時不得扣除的。因此，在納稅調整中需作調增應稅所得項處理。這部分內容考生應熟練掌握。具體如下：
•1、資本性支出；
•2、無形資產受讓、開發支出；
•3、違法經營的罰款、被沒收財物的損失；
•4、各項稅收的滯納金、罰金和罰款（不包括銀行對逾期貸款加收的罰息等）；
•5、自然災害或者意外事故損失有賠償的部分；
•6、超過國家規定允許扣除的公益、救濟性捐贈，以及非公益、救濟性捐贈；
•7、各種非廣告性質的贊助支出（實際已由業務宣傳費代替）；
•8、納稅人為其他獨立納稅人提供與本身應稅收入無關的貸款擔保，因被擔保方不能還清貸款而由該擔保納稅人承擔的本息等，不得在擔保企業稅前扣除。
•9、與企業取得收入無關的其他各項支出。
•10、銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得稅前扣除；
•11、納稅人自行提取的存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風險準備金（包括投資風險準備金），以及國家稅收法規規定可提取準備金之外的任何形式的準備金不得扣除。
•12、企業已出售職工個人的住房，不得在企業所得稅前扣除折舊和維修管理費
•同時注意：糧食類白酒的廣告費，一律不得稅前扣除。
•（四）、虧損彌補
•除了要掌握虧損彌補含義外，還應了解掌握一些具體規定。
• 1、彌補虧損的基本規定
• 稅法規定，納稅人發生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補，下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補的期限最長不能超過5年。
• 對于彌補虧損需要說明的是：
•（1）這里所說的虧損不是企業財務報表中的虧損額，而是企業財務報告中的虧損額經主管稅務機關按稅法核實調整后的金額。
•（2）五年彌補期是以虧損年度的第一年度算起，連續五年內不論是盈利或虧損，都作為實際彌補年限計算。在五年內未彌補完的虧損，從第六年起應從企業稅后利潤或盈余公積金中彌補。
•（3）連續發生年度虧損，必須從第一個虧損年度算起，先虧先補，后虧后補，不得將每個虧損年度的連續彌補期相加，也不得哪年虧損額大先補哪年。
•例：下表是某企業10年盈虧情況。假設該企業一直執行5年虧損彌補期，請分步說明如何彌補虧損企業10年內應納所得稅總額（稅率33%）。
年度 1991 1992 1993 1994 1995
獲利 90 -60 -80 -30 50
年度 1996 1997 1998 1999 2000
獲利 10 30 30 80 120
•解：(1)1991年應納稅額=9033%=29.7(萬元)
•(2)1992年虧損到1996年彌補完.
•(3)1993年虧損到1998年仍未彌補完,從1999年起不能再彌補.
•(4)1994年虧損到1999年彌補完,1999年盈余50萬元.
•(5)10年應納稅總額=29.7+(50+120)33%=29.7+56.1=85.8(萬元)
• 2、彌補虧損適用中的一些具體問題：
•（1）有關聯營企業與其投資方：
•①對聯營企業生產、經營取得的所得，一律先就地征收所得稅，然后再進行分配。聯營企業的虧損，由聯營企業就地按規定進行彌補。
•②投資方從聯營企業分回的稅后利潤按規定應補繳所得稅的，如果投資方企業發生虧損，其分回的利潤可先用于彌補虧損，彌補虧損后仍有余額的，再按規定補繳企業所得稅。
2．企業境外業務之間的盈虧可以相互彌補（同一國家內的盈虧可彌補，不同國家的盈虧不能相互彌補），但企業境內外之間的盈虧不得相互彌補。P235
•3．匯總、合并納稅成員企業（單位）的虧損彌補。
• 行業和集團公司在被批準實行匯總、合并納稅之前，其成員企業發生的虧損可用本企業以后年度所得予以彌補，不并入母（總）公司虧損額，也不沖抵其它成員企業所得額；
• 在被批準匯總會并納稅之后，其成員企業發生的虧損不得用本企業以后年度所得彌補，而應并入母（總）公司虧損額。
4、分立、兼并、股權重組虧損彌補P235
5、年度虧損確認；
6、稅前彌補虧損的審核
7、免稅所得彌補虧損；
8、建立彌補虧損臺賬
按照稅法規定，企業的某些項目免征所得稅。
如果一個企業既有應稅項目，又有免稅項目，其應稅項目發生虧損時，結轉以后年度彌補的虧損，應該是沖抵免稅項目所得后的余額。
此外，雖然應稅項目有所得，但不足彌補以前年度虧損的，免稅項目的所得也應用于彌補以前年度虧損。
•(五）關聯企業應納稅所得額的確定P236
• 四、資產的稅務處理
• 稅法對固定資產、無形資產、遞延資產及存貨的計價和攤銷方法作出了規定，其內容與財務制度中對資產的會計處理有差異。當稅法規定與會計制度規定相抵觸時，以稅法規定為準確定應納稅所得額。
• 這里僅就2000年1月1日起執行的資產稅務處理方法與原來政策相比變化之處作以下歸納：
• （一）固定資產的計價和折舊
•1．固定資產計價新增了以下內容
• 固定資產價值確定后，除下列特殊情況外，一般不得調整：P208
（1）國家統一規定的清產核資；
（2）將固定資產一部分拆除；
（3）固定資產發生永久性損害，經主管稅務機關審核，可調整至該固定資產可收回金額，并確認損失。
（4）根據實際價值調整原暫估價值或發現原計價有錯誤。
•2．固定資產折舊范圍新增以下內容：
• 除另有規定者外，下列固定資產不得計提折舊：
•（1）已出售給職工個人的住房和出租給職工個人且租金收入未計入收入總額而納入住房周轉金的住房；
•（2）接受捐贈和盤盈的固定資產（注意：接受捐贈的固定資產2003年新稅法規定已允許計提折舊）
• 3．固定資產計提折舊的依據與方法
•折舊方法有變：
• 原政策：折舊方法按財政部制定的行業財務制度執行。
• 新政策：固定資產折舊的計算，采取直線折舊法。
• 4．納稅人對外投資的成本不得折舊或攤銷，也不得作為投資當期費用直接扣除，但可在轉讓處置有關投資資產時，從取得的財產轉讓收入中減除，據以計算財產轉讓所得或損失。
•（二）無形資產的稅務處理
•1．無形資產計價：新增以下內容
•（1）非專利技術和專利的計價應當經過法定評估機構評估確認；
•（2）除企業合并外，商譽不得作價入賬。
•2．無形資產攤銷：新增以下內容
（1）納稅人自行研制無形資產發生的費用，凡在發生時已作為研究開發費直接扣除的，該項無形資產使用時，不得再分期攤銷。
（2）納稅人為取得土地使用權支付給國家或其他納稅人的土地出讓金作為無形資產管理，并在不短于合同規定的使用期間內平均攤銷。
（3）納稅人購買計算機硬件所附帶的軟件未單獨計價的應并入計算機硬件作為固定資產管理；單獨計價的軟件，應作為無形資產管理，按規定進行攤銷。
（4）除另有規定者外，自制或外購的商譽和接受捐贈的無形資產，不得攤銷費用（2003年新規定接受捐贈的無形資產也可以攤銷）。
（三）遞延資產的稅務處理P239
•1．固定資產修理費用新增以下內容（企業所得稅稅前扣除辦法的規定）
•（l）固定資產修理支出可在發生當期直接扣除。
•（2）符合下列條件之一的固定資產修理，應視為固定資產改良支出：
•①發生的修理支出達到固定資產原值20％以 上；
•②經過修理后有關資產的經濟使用壽命延長2年以上；
•③經過修理后的固定資產被用于新的或不同的用途。
•（3）固定資產改良支出屬資本性支出，固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值；如有關固定資產已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內平均攤銷。
五、股權投資與合并分立的稅務處理
•（一）股權投資稅務處理
•1、股權投資所得的稅務處理
•（1）投資方企業適用所得稅稅率高于被投資企業適用的所得稅稅率，除國家規定的定期減稅、免稅優惠以外(此項視同已按被投企業適用稅率交過了，另外的地域性稅率差，要補稅)，其取得的投資所得應按規定還原為稅前收益后，并入投資企業的應納稅所得額，依法補繳企業所得稅(地區稅率差，要補稅)。注意P240-241新增內容
•（2）非貨幣性分配，也是分配利潤，都算是應納稅所得。被投資企業向投資方分配非貨幣性資產，應視為以公允價值銷售有關非貨幣性資產和分配利潤兩項經濟業務，并按規定計算財產轉讓所得或損失。(成本8000，售價10000，差額2000交所得稅。)
•（3）被投資企業會計賬務上實際做利潤分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本)時，投資方企業應確認投資所得的實現。(即，投資方此項納稅義務發生時間為被投資方做賬時)
•2、股權投資轉讓所得和損失的稅務處理(區別于上項“股息”)
（1）轉讓所得應并入企業的應納稅所得，繳稅。如收益超過投資成本，視為投資方企業的股權轉讓所得，應并入企業應納稅所得，繳稅。
•（2）被投資企業發生經營虧損，由被投資企業結轉彌補；投資方不得調整減低投資成本，也不得確認投資損失。(計算題)
• （3）企業因收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。
•例如：投資成本20萬，收回15萬，損失5萬，當年投資收益3萬，只能抵3萬，尚有2萬向以后納稅年度結轉扣除，不得用本企業當年實現的其他所得抵減。
•3、以部分非貨幣性資產投資的稅務處理
•應在投資交易發生時，將其分解為兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算資產轉讓所得或損失：①、按公允價值銷售有關非貨幣性資產；②、投資。
•上述轉讓所得巨大一次交納有困難的，經批準可在5年內平均攤轉
•4、整體資產轉讓的稅務處理
•整體資產轉讓的接受方支付的交換額中，除接受企業股權以外的現金、有價證券、其他資產——非股權支付額，不高于所支付股權的票面價值20%的，經稅務機關確認，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。(只記住20%即可，單選題)
•5、企業整體資產置換的稅務處理
•整體資產置換交易中，作為資產置換交易補價(差額)的貨幣性資產占換入總資產公允價值不高于25%的，經稅務機關確認，置換雙方均不確認資產轉讓的所得或損失。(只記住25%即可，單選題)
•（二）企業合并的稅務處理
•（三）企業分立的稅務處理
六、應納稅額的計算
•（一）核算征收應納稅額的計算
•應納稅額是企業依照稅法規定應向國家繳納的稅款。
•1、應納稅額=應納稅所得額  稅率
• 應納稅所得額是所得稅稅額計算的關鍵，它是指納稅人每一納稅年度的收人總額減去準予扣除項目金額后的余額，它包括來源于中國境內、境外的全部生產經營所得和其它所得，其計算方法為：
•（1）第一種公式 應納稅所得額=收入總額-準予扣除項目金額
• 應納稅所得額與企業會計利潤不同，它是以會計利潤為基礎，經過納稅調整確定的，因此應納稅所得額實務操作中的計算方法就有第二種方法。
（2）第二種公式 應納稅所得額=會計利潤十納稅調整增加額-納稅調整減少額
•公式中“納稅調整增加額”是指：
•1．會計利潤計算中已扣除，但超過稅法規定扣除標準部分；2．會計利潤計算中已扣除，但稅法規定不得扣除的項目金額；3．未記或少記的應稅收益。
• 公式中“納稅調整減少額”包括：1．彌補以前年度（5年內）未彌補虧損額；2、境外企業或境內聯營企業分回利潤；3．減稅或免稅利潤。
•2、例題：見P245-248
•特別注意：P246-248例題原型為2002年綜合題2。
•該題內容有錯：
•（1）題干為化工企業，內容卻是家電，應該是化妝品生產企業；
•（2）廣告宣傳費應是500萬元，而不是300萬元，而且廣告宣傳費未區分，應按業務宣傳費5‰扣除；
•（3）取得了工會組織開具的相關票據，說明該企業建立了工會組織，其工會經費應按全部職工的工資總額按2%計提工會經費，而不是按計稅工資標準計提；
•（4）由于以上錯誤，答案就全錯了，但該類綜合題型對考生仍有重要參考價值，需認真研判，熟練掌握。
•（二）核定征收應納稅額的計算
•1、核定征收企業所得稅的適用范圍（249頁看看，理解，掌握為選擇題）
•2、核定征收的辦法
•①、定額征收的，什么都不用算。
•②、實行核定應稅所得率征收辦法的，應納所得稅額的計算公式如下：
•應納所得稅額=應納稅所得額×適用稅率
•應納稅所得額的確定：
•A、收入可定，成本、費用不能準確核算時：
•應納稅所得額＝收入總額×應稅所得率
•B、成本費用資料可定，收入無法準確核算時：
•應納稅所得額＝成本費用支出額÷（1―應稅所得率）×應稅所得率
七、稅收優惠
（一）《企業所得稅暫行條例》中的稅收優惠：
• l．民族自治地區的企業，需照顧和鼓勵的，經省級人民政府批準，定期減稅或免稅；
• 2．法律、行政法規和國務院有關規定給予減稅或免稅。
（二）《暫行條例》中減免稅政策原則性很強，經國務院批準．財政部、稅務總局又制定了企業所得稅具體的優惠減免政策，其中需要考生重點熟悉掌握的內容有：
• 1．國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業，可減按15％的稅率征收企業所得稅；新辦的高新技術企業，自投產年度起2年內免征所得稅。
• 2．對第三產業可按產業政策在一定期限內減征或免征企業所得稅，考生應主要關注P250-251
• （l）對科研單位和大專院校服務于各業的技術成果轉讓、技術培訓、技術咨詢、技術服務、技術承包取得的技術性服務收入，暫免征收所得稅（暫免）。
• （2）對新辦的獨立核算的從事咨詢業（包括科技、法律、會計、審計、稅務等）、信息業、技術服務業的企業或經營單位，自開業之日起2年免征所得稅（兩免）。
• （3）對新辦的獨立核算的從事交通運輸業、郵電通訊業的企業或經營單位，自開業之日起，第1年免征、第2年減征所得稅（一免兩減半）。
•3．企業利用三廢（廢水、廢氣、廢渣）等廢棄物為主要原料進行生產的，5年內減征或免征所得稅。
•4．在國家確定的老、少、邊、窮地區新辦的企業，經主管稅務機關批準后，可減征或免征所得稅1年。
•5．企業事業單位進行技術轉讓，以及在技術轉讓過程中發生的與技術轉讓有關的技術咨詢、技術服務、技術培訓的所得，年凈收入在30萬元（含30萬元）以下的，暫免征收所得稅，超過30萬元的部分，依法繳納所得稅。
•6．企業遇風、火、水、震等嚴重自然災害，經主管稅務機關批準，可減征或免征所得稅三年。
•7．新辦的勞動就業服務企業，當年安過城鎮待業人員超過企業從業人員總數60％的，經批準可免征3年所得稅（三免和符合條件的三免兩減半）。
•8．高校和中小學校辦工廠、農場生產經營所得、各類培訓班進修班所得免稅。
•9、福利生產單位按規定減免稅。
•10、鄉鎮企業可按應繳稅款減征10％。
•11、9家股份制企業減按15%稅率征收
•12、12項政府性基金免稅。
•13、國有農口、企事業單位從事種植、養殖、農林產品初加工取得的所得暫免征稅。
•14、災歉、意外減免
•15、事業單位、社會團體部分收入項目免稅。
•16、境外減免稅處理（實際是稅收饒讓）
•17、高校后勤實體所得免稅
•18、新設科研機構的稅收優惠
•需要注意的是，如果一個企業同時符合兩項或幾項稅法中規定的所得稅減免優惠，可選擇其中一項及優惠的政策使用，而不可將幾項優惠累加使用。
•19、2002.1.1起，福彩機構發售福彩的收入，包括返還獎金、發行經費、公益金，暫免
•20、西部大開發所得稅優惠
•①范圍：云、貴、川、渝、陜、甘、青、和五個自治區、3個自治州。（結合地圖來理解）
•②稅率：設在區內國家鼓勵類產業的內資企業，2001-2010期間，適用15%。
•限定條件：主業必須是《目錄》所列項目，且主營業務收入≥總收入的70%
•③、經省級政府批準，自治地方的內資企業可定期減免稅，但免稅金額涉及中央收入100萬元及以上的，要報國稅總局。
•④、西部區內新辦的交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業，業務收入≥總收入的70%的，自開始經營之日起，兩免三減半.（適用15%，減半就是7.5%）
•⑤、需要合并納稅的，西部企業與其它地區企業分別匯總申報、分別適用稅率。
•21、轉制科研機構享受的所得稅優惠P255共6條，實際是第18條的補充規定，請考生連在一起看。注意科研機構聯合其他企業組建公司的稅收規定，50%比例很重要。
•以上19、20、21條為本年新增內容，請考生關注。