第二章 增值稅法
•本章作為流轉稅中重要的稅種，是本教材中內容最豐富、篇幅最長、重點難點最多的一章，是考生必須掌握的一個稅種。每年考試各種題型均會出現，特別是計算、綜合題型，既可單獨出題，也可與其他稅種結合出題，一般5-7題，分數在15-20分。
•從歷年考試情況來看，其分值一直占最大比重（1995年15分，1996年21分，1997年15分，1998年12分，1999年18分，2000年13分，2001年12.5分,2002年15分左右。）。
第一節征稅范圍及納稅義務人
• 凡在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務，以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅義務人。P20
一、征稅范圍
•（一）基本規定
•①銷售或者進口的貨物； ②提供的加工、修理修配勞務。
•（二）特殊規定
•1、屬于征稅范圍的特殊項目：P21
•①貨物期貨；
•②銀行銷售金銀的業務；
•③典當業銷售的死當物品，寄售商店代銷的寄售物品的業務；
•④集郵商品的生產、以及郵政部門以外的其他單位和個人銷售的。
•2、屬于征稅范圍的特殊行為主要有：
（1）視同銷售貨物行為；
（2）混合銷售行為；
（3）兼營非應稅勞務行為。
下面重點介紹視同銷售行為，即沒有直接發生銷售，但也要按照正常銷售行為征稅，通常有8種。
視同銷售貨物行為P21
①將貨物交付他人代銷
②銷售代銷貨物
③非同一縣（市），將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售。
例：某計算機公司，發往外省市分支機構20臺計算機用于銷售，每臺不含稅售價9000元。則在將計算機移交時，應計算銷項稅額為：209000 17%=30600（元）
注：以下幾種行為，用于企業外部含“購買”，用于企業內部不含“購買”
④將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目
如：某企業委托其他單位加工一批貨物，用于本企業職工浴室，應當征收增值稅。
⑤將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者
⑥將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者
⑦將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費
如：某服裝廠，將自產的服裝作為福利發給本廠職工，該批產品成本10萬元，利潤率為10%，當月同類產品平均價格為18萬元，則計征增值稅的銷售額為18萬元。
⑧將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。
如：某計算機公司，為即將舉行的全國體育運動會贈送計算機50臺，每臺不含稅價格為9000元，則銷項稅額=50 9000 17%=76500元
又如：某商場，開展促銷活動，買一贈一。在這次活動中，銷貨取得銷售額為10萬元。贈送商品價值0.5萬元，因未取得收入，所以企業按10萬元銷售額計算銷項稅金（ ）
3、其他征免稅的有關規定
•（1）校辦企業生產的應稅貨物，用于本校教學、科研方面免征增值稅；
•（2）一般納稅人銷售自行開發生產的軟件產品，按17%法定稅率征收后，其實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。
•例：某軟件開發企業銷售自行開發的軟件產品，取得不含稅銷售額400萬元，當期外購貨物，取得增值稅專用發票上準予抵扣的增值稅20萬元，則：
　　應納增值稅=400×17%-20=48（萬元）
　　實際稅額=48÷400×100%=12%
　　應退稅額=48-400×3%=36（萬元）
（3）2002年1月1日起至2010年底，一般納稅人銷售其自產的集成產品（含單晶硅片），按17%稅率征收后，其實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策，專用于擴大再生產和研究。
•（4）其他單位融資租賃業務，所有權轉讓的，征收增值稅，所有權未轉讓的，不征收增值稅。P22
•（5）自2001年1月1日起，特定的頁巖油、再生混凝土、電力、水泥實行即征即退政策。P22新增內容
•（6）自2001年1月1日起特定生產的電力、部分新型材料減半征收。P22新增內容
•（7）自2001年12月1日起，一般納稅人生產的黏土實心磚、瓦按適用稅率征收，不得采取簡易辦法征收。
•（8）轉讓企業產權涉及的應稅貨物的轉讓，不征收增值稅。
•（9）黃金生產和經營單位銷售黃金（不含標準黃金）和黃金礦砂（含伴生金），免征增值稅；進口黃金（含標準黃金）和黃金礦砂免征進口環節增值稅。
•納稅人通過黃金交易所銷售標準黃金，未發生實物交割的免征增值稅；發生實物交割的，由稅務機關按照實際成交價格代開專用發票，并實行即征即退政策（實際成交價格不含黃金交易所收取的手續費，但應組成含稅價格，公式見P22）
二、納稅義務人
•在中華人民共和國境內銷售貨物、提供加工修理、修配勞務及進口貨物的單位和個人,為增值稅的納稅義務人。P23
•包括以下幾類：
①單位 ②個人 ③外商投資企業和外國企業 ④承租人和承包人 ⑤扣繳義務人
第二節一般納稅人和小規模納稅人的認定及管理
•為了嚴格增值稅的征收管理，《增值稅暫行條例》將納稅人按其經營規模大小及會計核算健全與否劃分為一般納稅人和小規模納稅人。
•一般納稅人使用增值稅專用發票，實行稅款抵扣制度。
•小規模納稅人只能使用普通發票，購進貨物或應稅勞務不得抵扣進項稅額。
一、小規模納稅人的認定和管理
• 小規模納稅人是指年銷售額在規定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。
（一）小規模納稅人的認定標準
•1、從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在100萬元以下的。
•2、從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在180萬元以下的。年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的個人、非企業性單位、不經常發生應稅行為的企業，視同小規模納稅人納稅。
•3、自1998年7月1日起，凡年應稅銷售額在180萬元以下的小規模商業企業，無論財務核算是否健全，一律不得認定為一般納稅人，均應按照小規模納稅人的規定征收增值稅。P24
•對小規模納稅人的確認，由主管稅務機關依照稅法規定的標準認定。
（二）小規模納稅人的管理
•小規模生產企業有會計、有賬冊，能夠正確計算進項稅額、銷項稅額和應納稅額，并能按規定報送有關稅務資料，年應稅銷售額不低于30萬元的可以認定為一般納稅人。
•沒有專職會計人員的可聘請。見P24
二、一般納稅人的認定和管理
•（一）認定標準
•一般納稅人是指年應征增值稅銷售額超過小規模納稅人的標準的企業和企業性單位。
•根據規定，下列納稅人不辦理一般納稅人認定手續：P24
•1、年應稅銷售額未超過小規模企業標準的企業。2、個人。
•3、非企業性單位。4、不經常發生增值稅應稅行為的企業。
（二）認定辦法
•1、向企業所在地主管稅務機關申請辦理認定手續?？偡种C構不在同一縣（市）的，應分別向其機構所在地申請辦理認定手續。
•2、提供有關證件、資料（營業執照、合同章程、賬號證明，其他）
•3、填寫申請認定表
•4、審批權限：縣級以上稅務機關 30日內
•5、新開業的企業的認定
•6、特殊認定：未超過標準商業企業以外的其他小規模企業如符合條件可申請辦理一般納稅人；總分支機構的認定；全部銷售免稅貨物的企業不辦理一般納稅人認定手續；
•7、已開業的小規模企業轉為一般納稅人的認定規定；已認定為一般納稅人的企業的管理，請注意四點P26
•8、2002年1月1日起，從事成品油銷售的加油站，無論其年銷售額是否超過180萬元，均按一般納稅人征稅。（注意新增增內容）
•（三）一般納稅人年審和臨時一般納稅人轉為一般納稅人的認定。（注意新增增內容P26）
第三節 稅率與征收率的確定
•一般納稅人計算銷項稅額采用兩檔稅率
•一、基本稅率 P26
•納稅人銷售或進口貨物，提供加工、修理修配勞務的，除低稅率適用范圍和銷售個別舊貨適用征收率外，稅率為17% 。
•二、低稅率。
•納稅人銷售或進口下列貨物的，稅率為13%。
•1、糧食、食用植物油。
•2、自來水（2002年6月1日已改為6%）、暖氣、冷水、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品。
•3、圖書、報紙、雜志。
•4、飼料、化肥、農藥、農機（不包括零部件）、農膜。
•5、國務院規定的其他貨物。如農業產品、金屬礦產選產品（包括黑色和有色）、非金屬礦產選產品（包括煤炭）
•三、征收率
•小規模納稅人計算應納稅額采用兩檔征收率：
•1、商業企業屬于小規模納稅人的適用4%的征收率；
•2、商業企業以外的其他企業屬于小規模納稅人的其征收率為6% P27并參見P38
第四節 一般納稅人應納稅額的計算
•這一節是增值稅法的核心內容?？荚囍卸喑霈F于計算題和綜合題，考生應全面掌握。
一、銷項稅額的計算
•銷項稅額是指納稅人銷售貨物或者應稅勞務，按照銷售額、勞務收入額和增值稅暫行條例規定的稅率計算并向購買方收取的增值稅額。
•當期銷項稅額=銷售額17%（或13%）
• 銷 售 額
•一般銷售額 特殊銷售額 含稅銷售額的換算
•可見，在此關鍵是銷售額的計算，下面主要介紹銷售額的確定。
（一）一般銷售方式下的銷售額
•銷售額是指納稅人銷售貨物或應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。但不包括收取的銷項稅額。
•價外費用是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項及其他各種性質的價外費用。P28
•價外費用不包括以下三項費用：P28
•（1）向購買方收取的銷項稅額。
•（2）受托加工應征消費稅的貨物，而由受托方向委托方代收代繳的消費稅。
•（3）同時符合以下兩個條件的代墊運費：
•①承運部門的運費發票開具給購貨方的；
•②納稅人將該項發票轉交給購貨方的。
•向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入征稅時應換算為不含稅收入再并入銷售額。
•（二）特殊銷售方式下的銷售額
•1、采取折扣、折讓方式銷售
•（1）折扣銷售（商業折扣）：因購貨方購貨數量較大等原因，而給予購貨方的價格優惠。P28稅法規定：
•①如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明的，可以按折扣后的銷售額征收增值稅；
•②如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。
•如：某工業企業當月銷售貨物銷售額為300萬元。另以折扣方式銷售貨物，銷售額為80萬元，另開紅字發票折扣8萬元，銷售的貨物已發出。
•解：銷項稅額=（300+80）17%=64.6（萬元）
•注：折扣銷售僅限于價格折扣，不包括實物折扣，實物折扣要按“視同銷售貨物”處理。
（2）銷售折扣（現金折扣）
•為鼓勵及早付款給予購貨方的一種折扣優待。如：2/10、1/20、N/30。銷售折扣不得從銷售額中減除。
• 如：某商場批發一批貨物，不含稅銷售額為20萬元，因對方提前10天付款，所以按合同規定給予5%的折扣，只收19萬元。
•解：銷項稅額=20 17%=3.4(萬元)
（3）銷售折讓
• 銷售折讓:是指貨物售出后,是由于品種、質量等原因購貨方未予退貨,但銷貨方需給予購貨方的一種價格折讓。
• 注:對銷售折讓可以折讓后的貨款為銷售額。
2、以舊換新方式銷售貨物
• 納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的（金銀首飾除外），應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的收購價格。
• 如：某計算機公司，采取以舊換新方式，銷售計算機100臺，每臺計算機不含稅售價9000元，收購舊型號計算機不含稅折價2500元。
•解：銷項稅額=100  9000  17%=15300（元）
•金銀首飾以舊換新，可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。
•例：某金店（中國人民銀行批準的金銀首飾經銷單位）為增值稅一般納稅人采取“以舊換新”方式銷售24K純金戒指4個，新戒指對外銷售價格5000元，舊戒指作價1490元，從消費者手中收取新舊差價款3510元。該金店12月份采取“以舊換新”方式銷售貨物，其增值稅銷項稅額為（?。?。
答案：增值稅銷項稅額=3510÷1.17×17%=510（元）
3、還本銷售方式銷售貨物
• 納稅人采取還本銷售貨物的，其銷售額就是貨物的銷售價格，不得從銷售額中減除還本支出。
• 理由：國家不能以減少稅收來承擔企業銷售還本的責任。
4、采取以物易物方式銷售
•以物易物雙方都應作購銷處理：
•以各自發出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物核算購貨額并計算進項稅額。
•例：某彩電廠（增值稅一般納稅人）采取以物易物方式向顯像管廠提供21寸彩電2000臺，每臺售價2000元（含稅價）。顯像管廠向彩電廠提供顯像管4000臺。雙方均已收到貨物，并商定不再開票進行貨幣結算。
•解：彩電廠的銷項稅=2000  2000(1+17%)  17%=581200(元)
• 為何沒有進項稅額?(因為沒有開票)沒有開票不能抵扣進項稅額，但銷項稅額應照算
5、包裝物押金是否計入銷售額
•（1）納稅人為銷售貨物而出租出借的包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并入銷售額征稅；
•（2）逾期（以一年為期限）不再退還的押金，應按包裝貨物的適用稅率計算銷項稅額。注意要將押金換算為不含稅價，再并入銷售額征稅。
•（3）包裝物押金不應混同于包裝物租金，包裝物租金作為價外費用并入銷售額計算銷項稅額。
•銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，均應并入當期銷售額征稅，啤酒黃酒收取的押金按上述一般規定處理。
6、舊貨、舊機動車的銷售
•納稅人銷售舊貨（包括舊貨經營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過的應稅固定資產）無論是否屬于一般納稅人，一律按照4%的征收率計算稅額后再減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額。
•納稅人銷售自己使用過的屬于征收消費稅的機動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按4%的征收率計算稅額后再減半征收增值稅，售價未超過原值的，免征增值稅。舊機動車經營單位銷售上述三類物品比照該規定執行。
• 例:某摩托車生產企業，將本廠售后服務部已使用2年的5輛摩托車定價為1.24萬元/輛,售給了本廠職工。其應繳增值稅銷項稅額為：
•1.24  5 (1+4%)  4%  2=0.11923(萬元)
銷售自己使用過的固定資產的征免規定
•銷售自己使用過的固定資產應同時具備以下3個條件可免稅：
•（1）屬于企業固定資產目錄所列的貨物；
•（2）企業按固定資產管理，并確已使用過的貨物；
•（3）銷售價格不超過其原物的價值。
•對不同時具備上述3個條件的，無論會計制度如何核算，均應按規定征收增值稅。
7、對視同銷售貨物行為的銷售額的確定
•對視同銷售貨物征稅而無銷售額的，應按下列順序確定銷售額：
（1）按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；
（2）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；
（3）按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：
•組成計稅價格=成本×（1＋成本利潤率）
•即：成本+利潤
• 如:某鋼廠，將成本價為16萬元的鋼材，用于對外投資，假設成本利潤率為10%，應計算增值稅的銷項稅額為：16  （1+10%）  17%=2.992(萬元)
•或：組成計稅價格=成本×（1＋成本利潤率）+消費稅稅額（消費稅產品成本利潤率不同）
（三）含稅銷售額的換算
•對于價稅合并定價的含稅銷售額，應換算為不含稅銷售額，按下列公式計算：P31
•不含稅銷售額=含稅銷售額÷（1+稅率）
•公式中的稅率為銷售的貨物或者應稅勞務按條例規定所適用的稅率。
•一般納稅人：17%或13%；
•小規模納稅人：征收率為4%或6%。商業企業（包括舊貨、舊機動車等特殊規定，見P30、38）適用于4%，商業企業外的其他企業為6%。
二、進項稅額
• 納稅人購進貨物或者接受應稅勞務，所支付或者負擔的增值稅額為進項稅額。準予抵扣進項稅額的只限增值稅一般納稅人，增值稅小規模納稅人在計算應納增值稅時不得抵扣進項稅額。
• 當期進項稅額
• 準予抵扣 不準予抵扣
• 以票扣稅 計算扣稅（3種）
• 專用發票 購買農產品13%
• 海關完稅憑證 運費7%、購進廢舊物資10%
（一）準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額
•1、從銷售方取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額。
•2、從海關取得的完稅憑證上注明的增值稅額。
•3、購進農業生產者銷售的農業產品或向小規模納稅人購買農產品的進項稅額，按照買價（包括農業特產稅）和13%（2002年1月1日改為13%）的扣除率計算。［進項稅額=買價（包括農業特產稅） 13%］
•4、購貨、銷貨運輸費用，依運費金額7%（自1998年7月1日起為7%）的扣除率計算進項稅額準予抵扣。
•注：隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額；外購固定資產、購銷免稅貨物的運費，不得計算進項稅額抵扣。
•運費金額=運費+建設基金
• 如：銷售貨物支付發貨運費等費用12萬元，運輸單位開具的貨票上注明運費10萬元，建設基金0.5萬元,裝卸費0.5萬元,保險費1萬元。其進項稅額計算為：
•進項稅額=（10+0.5)  7%=0.735(萬元)
•P32注意憑證的合法性要求
•5、生產企業一般納稅人購進廢舊物資回收經營單位銷售的免稅廢舊物資，依普通發票注明金額按10%的扣除率計算進項稅額予以扣除。
（二）不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額
•1、購進固定資產P33。
•2、用于非應稅項目P33的購進貨物或者應稅勞務。
•3、用于免稅項目P33的購進貨物或者應稅勞務。
•4、用于集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務。P34
•5、非正常損失的購進貨物。P34
•6、非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務。P34
•7、未按照規定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規定注明增值稅額及其他有關事項的。
三、應納稅額的計算
• 一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應納稅額的計算公式為：應納稅額=當期銷項稅額－當期進項稅額
•（一）計算應納稅額的時間限定
•1、計算當期銷項稅額的時間的限定
•①直接收款方式，收到銷售額或取得索取銷售憑據的當天；
•②托收承付和委托收款方式，辦妥托收手續的當天；
•③視同銷售貨物的行為，為貨物移送的當天。
•2、當期進項稅額申報抵扣時間的限定P35
•①工業生產企業，貨物已驗收入庫后才能申報；
• 如:某工業企業當月購進貨物,取得增值稅專用發票上注明貨款150萬元,增值稅25.5萬元,貨款已付,下月5日才能到貨。本期不得申報抵扣。
•②商業企業，購進貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用）全額付款后或開出承兌商業匯票后才能申報抵扣；（包括分期付款也應以所有款項支付完畢后）
• 如：某商場購進一批貨物10萬元，貨到入庫，尚未付款，取得專用發票注明稅金1.7萬元。不得扣除。
•③購進應稅勞務，勞務費支付后才能申報抵扣。
•（二）進項稅額不足抵扣的處理P35
•當期進項稅額不足抵扣的部分可以結轉下期繼續抵扣
•（三）扣減發生期進項稅額的規定P36
•①當期購進，事先未確定用于非生產經營的可在當期銷項稅額中抵扣；
•②已抵扣進項稅額，事后又改變用途的，已抵扣的進項稅從當期進項稅額中扣減；
•③無法確定進項稅額的，按“進價+運費+保費+其他有關費用”和適用稅率計算應扣減的進項稅。（國內購進按“進價+運費”）
•（四）銷貨退回或折讓的稅務處理
•1、一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給買方的增值稅額，應從發生退回或折讓當期的銷項稅額中扣減；
•2、因進貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減。P36
•如：某商場5月份，因質量問題，顧客退回四月份零售的空調，退款0.585萬元。與廠方聯系,將此空調退回廠家,并提供了稅務局開具的退貨證明單,收回退貨款及稅金0.468萬元。
•解：沖當期銷項稅額=0.585(1+17%) 17%=0.085(萬元)
• 沖當期進項稅額=0.468  (1+17%) 17%=0.068(萬元)
•（五）應納稅額計算實例（P36-37新增內容）