第五節(jié)低值易耗品和包裝物的核算
一、低值易耗品的核算
　　低值易耗品是指單位價值較低、使用年限較短、不能作為固定資產(chǎn)的各種用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在生產(chǎn)經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的包裝容器等。來源：www.examda.com
　　（一）低值易耗品核算使用的主要科目
　　
　　為了反映和監(jiān)督各種低值易耗品的收發(fā)和結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“低值易耗品”科目，對低值易耗品進(jìn)行總分類核算。“低值易耗品”科目屬于資產(chǎn)類科目，其借方登記企業(yè)購入、自制、委托加工完成、盤盈等原因而增加的低值易耗品的成本，貸方登記企業(yè)領(lǐng)用、攤銷以及盤虧等原因減少的低值易耗品成本，期末借方余額反映庫存低值易耗品的實(shí)際成本或計劃成本。企業(yè)應(yīng)按低值易耗品的品種規(guī)格進(jìn)行數(shù)量和金額的明細(xì)分類核算。
　　對低值易耗品采用計劃成本進(jìn)行計價核算的企業(yè)，領(lǐng)用低值易耗品等應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾瑧?yīng)通過“材料成本差異”科目核算。采用“五五”攤銷法的企業(yè)，應(yīng)在“低值易耗品”科目下分設(shè)“在庫低值易耗品”、“在用低值易耗品”、“低值易耗品攤銷”三個二級科目進(jìn)行明細(xì)分類核算。
　　（二）低值易耗品的攤銷
　　由于低值易耗品可以在生產(chǎn)過程中多次周轉(zhuǎn)使用而不改變其原有的實(shí)物形態(tài)，其價值是逐步喪失的。為了反映這種逐步消耗的過程，應(yīng)將其成本陸續(xù)轉(zhuǎn)為費(fèi)用。
　　低值易耗品的攤銷方法有三種：
　　1、一次攤銷法。
　　它是指在領(lǐng)用低值易耗品時，將其全部價值一次計入成本或期間費(fèi)用中；在低值易耗品報廢時，收回殘料的價值作為當(dāng)月低值易耗品攤銷額的減少。這種方法比較簡單，但費(fèi)用負(fù)擔(dān)不夠均衡，主要適用于一次領(lǐng)用數(shù)量不多、價值較低、使用期限短或者容易破損的低值易耗品。
　　2、分期攤銷法。
　　它是指從領(lǐng)用低值易耗品起，根據(jù)低值易耗品的成本和預(yù)計的使用期限，將其價值分次計入成本或期間費(fèi)用；在報廢時，將攤余價值(扣除收回殘料的價值)計入成本、費(fèi)用。這種方法有利于成本、費(fèi)用的合理負(fù)擔(dān)，主要適用于使用期限較長、單位價值較高或一次領(lǐng)用數(shù)量較大的低值易耗品。
　　3、“五五”攤銷法。
　　它是指在領(lǐng)用低值易耗品時，攤銷其價值的50％；在報廢時攤銷其價值的另外50％(扣除收回殘料的價值)。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是：在賬面上保留“在用低值易耗品”的記錄，有利于實(shí)物管理；當(dāng)每月領(lǐng)用和報廢大體均衡時，各月攤銷額相差不多，有利于成本的合理負(fù)擔(dān)。
　　（三）低值易耗品核算的主要賬務(wù)處理
　　低值易耗品收入的核算與原材料收入的核算基本相同。領(lǐng)用低值易耗品的賬務(wù)處理主要使用前兩種攤銷方法。
　　1、一次攤銷法的賬務(wù)處理
　　采用一次攤銷法，在領(lǐng)用時應(yīng)將其全部價值攤?cè)胗嘘P(guān)的成本費(fèi)用，借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，貸記“低值易耗品”科目；報廢時，將報廢低值易耗品的殘料價值作為當(dāng)月低值易耗品攤銷額的減少，沖減有關(guān)成本費(fèi)用，借記“原材料”等科目，貸記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目。
　　[例6]某企業(yè)19××年1月購入一批低值易耗品，價稅合計5000元，支付運(yùn)雜費(fèi)等400元，以銀行存款支付。當(dāng)月，生產(chǎn)車間領(lǐng)用全部低值易耗品。10月，該批低值易耗品報廢時收回殘料價值180元。假設(shè)該企業(yè)按實(shí)際成本核算，有關(guān)賬務(wù)處理如下：
　　
　　購進(jìn)低值易耗品，編制如下會計分錄：
　　借：低值易耗品5800
　　　　貸：銀行存款5800
　　車間領(lǐng)用該批低值易耗品，編制如下會計分錄：
　　借：制造費(fèi)用5800
　　　　貸：低值易耗品5800
　　報廢低值易耗品殘料入庫，編制如下會計分錄：
　　　借：原材料180
　　　　　貸：制造費(fèi)用180
　　2、分期攤銷法的賬務(wù)處理
　　采用分期攤銷法，在領(lǐng)用時，應(yīng)借記“待攤費(fèi)用”或“遞延資產(chǎn)”科目，貸記“低值易耗品”科目。根據(jù)低值易耗品的使用期限計算月平均攤銷額，攤?cè)胗嘘P(guān)的成本費(fèi)用，應(yīng)借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，貸記“待攤費(fèi)用”科目；報廢時，將其殘料價值作為當(dāng)月低值易耗品攤銷額的減少，沖減有關(guān)成本費(fèi)用，借記“原材料”等科目，貸記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目。采用計劃成本核算的企業(yè)，還應(yīng)在月末結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)月領(lǐng)用低值易耗品的材料成本差異。
　　[例7]依例6的資料，企業(yè)的有關(guān)賬務(wù)處理如下：
　　　領(lǐng)用低值易耗品，編制如下會計分錄：
　　　借：待攤費(fèi)用5800
　　　　　貸：低值易耗品5800
　　　每月攤銷時(共10月)，編制如下會計分錄：
　　　借：制造費(fèi)用580
　　　　　貸：待攤費(fèi)用580
　　　報廢低值易耗品殘料入庫，編制如下會計分錄：
　　　借：原材料180
　　　　　貸：制造費(fèi)用180
　　二、包裝物
　　　
　　包裝物是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為包裝本企業(yè)產(chǎn)品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。
　　（一）包裝物核算使用的主要科目
　　為了反映和監(jiān)督包裝物的收發(fā)、領(lǐng)退和保管情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“包裝物”科目。該科目是資產(chǎn)類科目，借方登記企業(yè)購入、自制、委托加工完成、盤盈等各種途徑取得的包裝物的實(shí)際成本(或計劃成本)，貸方登記企業(yè)發(fā)出、領(lǐng)用、對外銷售、盤虧、毀損、出租、出借等各種原因減少的包裝物的實(shí)際成本（或計劃成本），期末借方余額反映庫存各種包裝物的實(shí)際成本（或計劃成本）。在“包裝物”的總分類科目下，應(yīng)按包裝物的品種設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)分類核算。
　　包裝物數(shù)量不多的企業(yè)，可將包裝物并入“原材料”科目核算。包裝物采用計劃成本進(jìn)行核算的企業(yè)，包裝物收發(fā)等應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾瑧?yīng)通過“材料成本差異”科目核算。
　　（二）包裝物核算的主要賬務(wù)處理
　　包裝物入庫（包括外購、自制、委托加工完成等）的核算與原材料收入的核算基本相同。這里我們主要介紹包裝物發(fā)出和攤銷的核算。
　　1、包裝物發(fā)出的賬務(wù)處理。企業(yè)發(fā)出包裝物的核算應(yīng)按發(fā)出包裝物的不同途徑分別進(jìn)行。
　　（1）生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物。企業(yè)生產(chǎn)過程中領(lǐng)用的用于包裝產(chǎn)品的包裝物，應(yīng)按領(lǐng)用包裝物的實(shí)際成本(或計劃成本，下同)計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，借記“生產(chǎn)成本”科目，貸記“包裝物”科目。
　　[例8]生產(chǎn)領(lǐng)用一批包裝物，計劃成本為2500元，則企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：
　　　　
　　借：生產(chǎn)成本2500．
　　　　貸：包裝物2500
　　（2）隨同產(chǎn)品出售的包裝物。隨同產(chǎn)品出售的包裝物又分為兩種情況：隨同產(chǎn)品出售而不單獨(dú)計價的包裝物，應(yīng)于包裝物發(fā)出時，計入營業(yè)費(fèi)用中，即借記“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“包裝物”科目；隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計價的包裝物，應(yīng)于銷售發(fā)出時，視同材料銷售處理，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“包裝物”科目。銷售收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”科目。
　　
　　[例9]企業(yè)銷售產(chǎn)品時，領(lǐng)用不單獨(dú)計價的一批包裝物，其計劃成本為1800元。企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：
　　借：營業(yè)費(fèi)用1800
　　　　貸：包裝物1800
　　假設(shè)企業(yè)領(lǐng)用的包裝物為隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計價的包裝物，則應(yīng)編制會計分錄為：
　　借：其他業(yè)務(wù)支出1800
　　　　貸：包裝物1800
　　（3）出租、出借的包裝物。企業(yè)多余或閑置的包裝物，可以出租、出借給外單位使用。在攤銷其價值時，可視其價值的大小，采用一次或分次攤銷的方法。來源：www.examda.com
　　①在第一次領(lǐng)用新包裝物時，應(yīng)按出租、出借包裝物的實(shí)際成本，分別借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“包裝物”科目。若企業(yè)采用分次攤銷的方法，則應(yīng)在第一次領(lǐng)用時，借記“待攤費(fèi)用”、“遞延資產(chǎn)”科目，貸記“包裝物”科目；分次攤銷時，分別借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“待攤費(fèi)用”科目。
　　②收到包裝物的租金時，應(yīng)將其作為其他業(yè)務(wù)收入處理，借記“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅金--應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目。
　　③收到出租、出借包裝物的押金時，應(yīng)借記“現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目。在包裝物逾期收不回來而將押金沒收時，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目，這部分沒收的押金收入應(yīng)交的增值稅、消費(fèi)稅等稅費(fèi)，計入其他業(yè)務(wù)支出，借記“其他業(yè)務(wù)支出”科目，貸記“應(yīng)交稅金”等科目；對于逾期未退包裝物沒收的加收的押金，應(yīng)轉(zhuǎn)作“營業(yè)外收入”處理，借記“其他應(yīng)付款”科目，按應(yīng)交的增值稅、消費(fèi)稅等稅費(fèi)，貸記“應(yīng)交稅金”科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入”科目。
　　④出租、出借包裝物發(fā)生的修理費(fèi)用，應(yīng)借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“營業(yè)費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目。
　　⑤出租、出借的包裝物，不能繼續(xù)使用而報廢時，應(yīng)將其殘料價值估價入賬，借記“原材料”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)支出”、“營業(yè)費(fèi)用”科目。；